IPPB3/423-1060/13-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązku rozpoznawania przez komplementariusza przychodów i kosztów podatkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązku rozpoznawania przez komplementariusza przychodów i kosztów podatkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest obecnie komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością X. S.K.A. (dalej: "X. SKA"). X. SKA powstała z przekształcenia spółki X. S.A. (dalej: "X. SA").

W 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie (dalej: "NWZ") X. SA podjęło uchwałę zmieniającą statut X. SA w zakresie przyjętego roku obrotowego. Zgodnie z brzmieniem statutu sprzed jego zmiany, rokiem obrotowym X. SA był rok kalendarzowy. Z kolei statut X. SA w nowym brzmieniu stanowił, iż rokiem obrotowym X. SA jest okres od dnia 1 października do dnia 30 września, przy czym pierwszy rok obrotowy po zmianie zakończy się z dniem 30 września 2015 r. (gdyż w świetle ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm., dalej: "UR" #61485; powinien on być dłuższy niż dwanaście kolejnych miesięcy).

Powyższa zmiana statutu X. SA została zarejestrowana przez sąd rejestrowy. X. SA dokonała również stosownego zawiadomienia urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego.

Po zarejestrowaniu zmiany statutu X. SA w zakresie zmiany roku obrotowego, NWZA X. SA podjęło uchwałę w przedmiocie przekształcenia X. SA w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: "SKA"). Powyższe przekształcenie zostało zarejestrowane przez sąd rejestrowy w dniu 19 listopada 2013 r.

W związku z przekształceniem X. SA w SKA nie zostały dokonane żadne zmiany w statucie w zakresie obejmującym rok obrotowy X. SA / X. SKA. Oznacza to, że nowoprzyjęty statut X. SKA przewiduje, że rokiem obrotowym X. SKA jest okres od 1 października do 30 września.

W świetle zasad wynikających z przepisów UR, w wyniku przekształcenia X. SA w SKA, zakończeniu uległ rok obrotowy (będący rokiem kalendarzowym) X. SA trwający od 1 stycznia 2013 r. Przedmiotowy rok obrotowy zakończył się w dniu poprzedzającym dzień przekształcenia, czyli w dniu 18 listopada 2013 r. Na ten dzień X. SA zamknęła swoje księgi rachunkowe, a także zakończyła rok podatkowy na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jednocześnie w świetle regulacji wynikających z przepisów UR, pierwszy rok obrotowy X. SKA powstałej w wyniku przekształcenia X. SA trwał będzie od dnia 19 listopada 2013 r. (data zarejestrowania X. SKA) do dnia 30 września 2014 r. (koniec pierwszego roku obrotowego, zgodnie ze statutem X. SKA).

Powyższy sposób wykładni regulacji UR potwierdzony został przez audytora, badającego sprawozdania finansowe X. SKA. Pierwsze sprawozdanie finansowe X. SKA sporządzone zostanie za rok obrotowy trwający od dnia 19 listopada 2013 r. do dnia 30 września 2014 r.

Do powstałej w wyniku przekształcenia X. SKA jako podmiotu niebędącego jeszcze podatnikiem CIT nie znajdują zastosowania przepisy CIT dotyczące roku podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z wejściem w życie Ustawy Zmieniającej, Spółka od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 30 września 2014 r. będzie nadal zobowiązana do rozpoznawania przychodów i kosztów podatkowych wykazywanych w księgach rachunkowych X. SKA jako własnych przychodów i kosztów podatkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z wejściem w życie Ustawy Zmieniającej, Spółka od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 30 września 2014 r. będzie nadal zobowiązana do rozpoznawania przychodów i kosztów podatkowych wykazywanych w księgach rachunkowych X. SKA jako własnych przychodów i kosztów podatkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT w brzmieniu na dzień złożenia niniejszego wniosku.

Artykuł 1 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku stanowi, iż ustawa o CIT reguluje opodatkowanie CIT osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji (zwanych podatnikami CIT). Jednocześnie zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, jej przepisy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3. Z kolei wspomniany art. 1 ust. 3 ustawy o CIT stanowi, iż ustawa o CIT znajduje zastosowanie również do spółek niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub zarząd w innym państwie niż Polska, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tych państwa są traktowane jako podatnicy CIT.

W świetle powyższych regulacji nie ulega wątpliwości, iż w stanie prawnym obowiązującym na dzień złożenia wniosku polskie SKA nie są traktowane jako podatnicy CIT. Co za tym idzie, na gruncie przedmiotowego stanu prawnego, X. SKA nie posiada statusu podatnika CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Jednocześnie art. 5 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, iż powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższe oznacza, iż zasadniczo przychody i koszty uzyskania przychodów wykazywane w księgach rachunkowych spółek komandytowo-akcyjnych (niebędących podatnikami CIT) powinny być alokowane bezpośrednio do wspólników. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz interpretacji Ministra Finansów, powyższa zasada nie dotyczy jedynie akcjonariuszy takich spółek, którzy opodatkowani są w odniesieniu do zysku uzyskanego ze spółki.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 3 ustawy o CIT nadanym przez Ustawę Zmieniającą, przepisy ustawy o CIT znajdują zastosowanie również do SKA mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. Jak wynika z powyższego, po wejściu w życie Ustawy Zmieniającej polskie SKA traktowane będą jako podatnicy CIT. Powyższa reguła doznaje jednak określonych wyjątków na gruncie przepisów intertemporalnych zawartych w Ustawie Zmieniającej.

Artykuł 11 Ustawy Zmieniającej stanowi, iż wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., za wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 1 4 dni od dnia ogłoszenia Ustawy Zmieniającej, tj. z dniem 12 grudnia 2013 r.

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 Ustawy Zmieniającej, w przypadku SKA posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski oraz w zakresie uzyskanych przez podatników przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej SKA, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej SKA, przepisy ustawy o CIT w brzmieniu nadanym Ustawą Zmieniającą stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego SKA rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Wyjątek od powyższej zasady przewidziany został w art. 4 ust. 2 Ustawy Zmieniającej. W świetle powyższego przepisu, SKA posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, która:

* powstała po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 Ustawy Zmieniającej, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub

* dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 Ustawy Zmieniającej,

- jest zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. Pierwszy rok podatkowy takiej SKA rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Zdaniem Spółki, do oceny jej sytuacji podatkowej związanej z uczestnictwem w X. SKA na gruncie przepisów ustawy o CIT po wejściu w życie Ustawy Zmieniającej zastosowanie znajdzie przytoczony art. 4 ust. 1 ustawy o CIT, natomiast brak będzie podstaw do zastosowania art. 4 ust. 2 ustawy o CIT. Co za tym idzie, w zakresie uzyskanych przez Spółkę-komplementariusza przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa W X. SKA zastosowanie znajdą zasady wynikające z ustawy o CIT, obowiązujące na dzień złożenia niniejszego wniosku.

Jak zostało już podkreślone, obecny rok obrotowy X. SKA rozpoczął się w dniu 19 listopada 2013 r. i zakończy się w dniu 30 września 2014 r. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy rok obrotowy rozpoczął się przed dniem wejścia w życie Ustawy Zmieniającej (przed 1 stycznia 2014 r.), w świetle art. 4 ust. 1 Ustawy Zmieniającej X. SKA nie uzyska statusu podatnika CIT począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż X. SKA powstała w dniu 19 listopada 2013 r., natomiast art. 4 ust. 2 Ustawy Zmieniającej wszedł w życie w dniu 12 grudnia 2013 r., przedmiotowy przepis nie będzie miał zastosowania na gruncie przedstawionego stanu faktycznego. W szczególności X. SKA nie będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. i rozpoczęcia nowego roku obrotowego / podatkowego jako podatnik CIT począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r.

Powyższe oznacza, iż od dnia 1 stycznia 2014 r., pomimo wejścia w życie przepisów Ustawy Zmieniającej, do rozliczenia przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów wykazywanych w księgach rachunkowych SKA w dalszym ciągu znajdował będzie zastosowanie art. 5 ustawy o CIT, a co za tym idzie przedmiotowe przychody i koszty rozpoznawane będą na poziomie Spółki jako komplementariusza SKA.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż obecny rok obrotowy X. SKA zakończy się w dniu 30 września 2014 r., przepisy ustawy o CIT w brzmieniu nadanym Ustawą Zmieniającą będą miały zastosowanie do X. SKA począwszy od dnia 1 października 2014 r., a więc od pierwszego dnia roku obrotowego X. SKA rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Co za tym idzie, w związku z nabyciem przez X. SKA statusu podatnika CIT z dniem 1 października 2014 r., Spółka będzie zobowiązana do rozpoznawania przychodów i kosztów podatkowych wykazywanych w księgach rachunkowych X. SKA jako własnych przychodów i kosztów podatkowych, zgodnie z brzmieniem art. 5 ustawy o CIT, do dnia 30 września 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.