IPPB3/423-1024/11-2/PK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu 1 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uregulowanie należności publicznoprawnej w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem dopłat do Spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uregulowanie należności publicznoprawnej w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem dopłat do Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji konstrukcji metalowych i ich części oraz czynności związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. Spółka posiada siedzibę główną w W. oraz oddziały w K. i w K. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi księgi handlowe wg ustawy o rachunkowości.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka ponosi wydatki w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych związane z wniesieniem dopłat do kapitału.

Udziałowiec, posiadający w Spółce 100% udziałów, podjął uchwałę o wniesieniu dopłat do kapitału. Dopłaty zostały wniesione poprzez kompensatę zobowiązań Spółki z należnościami udziałowca i zasiliły kapitał rezerwowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu dopłat wniesionych do Spółki przez jej jedynego udziałowca.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od czynności cywilnoprawnych poniesiony w związku z otrzymanymi dopłatami stanowi koszt uzyskania przychodu.

Przychód otrzymany na podwyższenie kapitału jest wyłączony z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Poniesione przez Spółkę wydatki w związku z podwyższeniem kapitału będą miały pośredni związek na osiągnięty przychód w przyszłości. Ponoszone są bowiem z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów oraz kontynuowania działalności gospodarczej. Podwyższenie kapitału ma służyć pozyskaniu środków na finansowanie i rozwój działalności Spółki oraz wzmocnieniu jej pozycji na rynku. W art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wyłączeń z kosztów podatkowych, nie wymieniono wydatków związanych z wniesieniem dopłat, których ustawodawca nie uznał za przychód.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki związane z podwyższeniem kapitału Spółki mają związek z przychodem i stanowią koszt jego uzyskania. Podatek od czynności cywilnoprawnych, zapłacony w związku z wniesieniem dopłat, stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Instytucja dopłat, a także zasady ich wnoszenia unormowane zostały w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 177 § 1 Kodeksu, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Natomiast § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Z kolei wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 (art. 178 § 1 ww. ustawy).

W myśl art. 179 § 1 ustawy, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez Spółkę. Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one zwiększenia udziału wspólnika w spółce. W konsekwencji dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku.

O możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z wniesieniem dopłat do kosztów uzyskania przychodów osoby prawnej decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397.).

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Wskazać należy, iż ustawodawca posługując się zwrotem "w celu" ograniczył zakres stosowania omawianego przepisu jedynie do wydatków, które pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Wydatek winien zatem w sposób bezpośredni lub pośredni wiązać się z uzyskanym przychodem, ewentualnie z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż udziałowiec Spółki podjął uchwałę o dopłatach do kapitału. W konsekwencji, Spółka poniosła wydatek w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, które wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. Przepis powyższy tworzy katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej. Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Z powyższego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy wyraźnie wynika, iż dopłaty wniesione do Spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego.

Skoro więc, przychód w postaci dopłat wniesionych do Spółki nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy).

Tym samym, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieistotny jest zatem cel ani konsekwencje (efekty) wniesienia dopłat do Spółki. Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się bowiem z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Jednocześnie na przeszkodzie do uznania stanowiska Spółki stoi dyspozycja art. 7 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Z kolei art. 7 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Podnieść należy, iż ustawowe pojęcie "suma przychodów" nie może być interpretowane w oderwaniu od regulacji zawartej w art. 12 u.p.d.o.p., która wskazuje rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza jakiego rodzaju przychody podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.). Powyższe nakazuje przyjęcie, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego zgodnie, z którą z jednej strony pominięte zostałyby przychody, a z drugiej strony uwzględnione jako koszty wydatki związane bezpośrednio z uzyskaniem tych przychodów stałaby w oczywistej kolizji z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.

Reasumując, wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych, związany z wniesieniem przez udziałowca dopłat, mający charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego, jako związany z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy), nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.