IPPB3/423-1011/08-2/MK - Obowiązek dokumentacji transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi.
Pismo z dnia 25 listopada 2008 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB3/423-1011/08-2/MK Obowiązek dokumentacji transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2008 r. (data wpływu 28 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, "niedostatecznej kapitalizacji" oraz sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji w odniesieniu do umowy cash poolingu - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, "niedostatecznej kapitalizacji" oraz sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji w odniesieniu do umowy cash poolingu.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca zamierza przystąpić do oferowanego przez Bank Systemu zarządzania płynnością finansową, w którym będą uczestniczyć inne spółki powiązane.
System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytami Dziennymi w Grupie Rachunków, zwany "Systemem Cash pooling" jest produktem stworzonym przez Bank - dla grupy firm rozumianej jako dwa lub więcej podmiotów, które uznały swoje interesy za zbieżne w stopniu umożliwiającym wspólne przystąpienie do Systemu, w celu:
zwiększenia efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami poprzez optymalizację przychodów oraz kosztów odsetkowych,
efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz
poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu jak również optymalizacji wykorzystania dostępnych środków całej grupy.
Opis funkcjonowania Systemu Cash poolingu:
W ramach Systemu, dla poszczególnych jego uczestników, Bank będzie prowadził indywidualne rachunki (Rachunki Główne). Poszczególne Rachunki Główne wykorzystywane będą przez Uczestników Systemu jako rachunki operacyjne (rachunki bieżące) służące do dokonywania bieżących operacji w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Każdy z Uczestników Systemu może deponować na swoim Rachunku Głównym środki pieniężne lub zadłużać się w nim, w formie - udostępnionego mu ewentualnie przez Bank tzw. kredytu dziennego.
Każdy z Uczestników Systemu poręczy Bankowi spłatę kredytów dziennych zaciągniętych przez innych Uczestników Systemu.
Jakiekolwiek zadłużenie, powstałe w ramach Grupy Rachunków, będzie zabezpieczone dostępnymi saldami środków zdeponowanych na innych rachunkach Uczestników Sytemu. Ponadto, Bank jest upoważniony do traktowania środków dostępnych w ramach Grupy Rachunków jako zabezpieczenia spłaty zadłużenia powstałego na innych rachunkach należących do Grupy Rachunków i niespłaconego przed końcem danego dnia przez zaciągających je Uczestników Systemu.
Spłata wszystkich, ewentualnie nie spłaconych przed końcem dnia, sald ujemnych w ramach Grupy Rachunków jest poręczona bankowi przez każdego Uczestnika Systemu. W sytuacji, w której którykolwiek z rachunków w Grupie Rachunków wykazuje zadłużenie, które nie może zostać całkowicie spłacone do końca dnia przez zaciągającego je Uczestnika Systemu (posiadacza danego Rachunku Głównego), bank obciąża rachunki spółek posiadających nadwyżki finansowe na łączną kwotę równą wartości zaciągniętych i niespłaconych kredytów dziennych na pozostałych Rachunkach Głównych. Tak pozyskane środki wykorzystywane są przez bank do spłaty kredytów dziennych na pozostałych Rachunkach Głównych należących do Grupy Rachunków.
Uczestnik Systemu spłacający kredyt dzienny, zaciągnięty przez innego Uczestnika Systemu, wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela (tzn. wstępuje wobec kredytobiorcy w prawa banku). Spłata kredytu dziennego zaciągniętego przez innego Uczestnika Systemu pociąga za sobą (oprócz prawa do żądania zwrotu kwoty spłaconego kredytu) prawo do odsetek, jakie byłyby należne pierwotnemu kredytodawcy (bankowi). Odsetki należne od wzajemnych należności/zobowiązań będących wynikiem dokonania wymuszonej przez bank spłaty kredytów dziennych będą płatne pomiędzy Uczestnikami Systemu według stawek oprocentowania, po których Bank zdecydował się udzielić każdemu z nich kredytów dziennych.
System umożliwia poprawę płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy.
Spłata kredytów dziennych odbywać się będzie metodą z pełnym zerowaniem Rachunków Głównych. W metodzie tej, wszystkie nie spłacone do końca dnia kredyty dzienne zostają spłacone przez jednego z Uczestników Systemu, tzw. Agenta. Powstały w wyniku tej operacji kredyt dzienny w rachunku Agenta zostanie następnie automatycznie spłacony przez wszystkich Uczestników Systemu posiadających na swoich rachunkach w Grupie Rachunków salda dodatnie.
Konstrukcja prawna systemu, jak wskazuje Spółka, oparta jest na wstąpieniu w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogacja ustawowa, uregulowana w art. 518 Kodeksu cywilnego). Konstrukcja ta zakłada, iż przy spełnieniu prawnych wymogów wstąpienie przez Uczestnika Systemu spłacającego kredyt w miejsce Banku następuje z mocy samego prawa. Spłacający kredyt Uczestnik Systemu wstępuje w prawa wierzyciela Banku do wysokości dokonanej spłaty.
W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Czy zapłacone odsetki oraz czy pobrane przez Bank prowizje będą stanowić koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości...
Czy do odsetek wypłacanych w ramach struktury cash poolingu mają zastosowanie przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
Czy Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest następujące.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy.
Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych lecz nie zapłaconych odsetek od pożyczek albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).
Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji.
Odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umowy cash poolingu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem, że nie będą miały miejsca ograniczenia o których mowa powyżej, tzn. odsetki zostaną zapłacone, nie będzie miało miejsca umorzenie tych odsetek, spłata tych odsetek nie będzie stanowiła zwiększenia kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, zaś zaciągnięcie kredytu będzie się wiązało z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z treści wniosku wynika, że Spółka na podstawie umowy zobowiązana będzie do zapłaty prowizji za realizację umowy oraz zapłaty odsetek od salda ujemnego. Zawierając więc umowę z bankiem na usługi zarządzania płynnością finansową Podatnik musi liczyć się z pokrywaniem tego rodzaju kosztów, czy to w postaci bezpośrednich opłat, czy różnego rodzaju prowizji.
Ponieważ ww. wydatki, wynikające z umowy, wiążą się z usprawnieniem zarządzania środkami finansowymi Spółki jako jednego z członków grupy kapitałowej, a więc generalnie pozostają w związku z działalnością mającą wpływ na uzyskiwanie przychodów, należy przyjąć, że stanowią one koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego jest następujące.
Zgodnie z postanowieniami zawartymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów):
udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia określoną na dzień zapłaty odsetek,
udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.
Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki od pożyczki (kredytu) udzielonej:
przez udziałowca posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, lub
przez kilku udziałowców posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, lub
przez inna spółkę, jeżeli w obu tych spółkach - spółce będącej pożyczkobiorcą i spółce będącej pożyczkodawcą - ta sama osoba (udziałowiec) posiada co najmniej 25% udziałów, w części w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki.
Definicja pożyczki została uregulowana w art. 16 ust 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z którym, przez pożyczkę rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy.
Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że stroną czynności cywilnoprawnej w każdej sytuacji jest Bank, który nie jest członkiem grupy kapitałowej. W przedmiotowej sytuacji nie znajdą więc zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego jest następujące.
W świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdza, iż stosownie do treści art. 9a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia określonej w ustawie dokumentacji podatkowej takiej transakcji.
Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 1 i 4 ww. ustawy, podmiot gospodarczy jest powiązany z innym podmiotem, jeżeli:
podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym zagranicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego (nie mniejszy niż 5%), albo
te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów, bądź też,
podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.
Z treści wniosku wynika, że poszczególne spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej zawierają umowy cash poolingu z bankiem, nie zawierają natomiast umów między sobą. Przyjąć zatem należy, że nie dochodzi tutaj do spełnienia przesłanek wynikających z art. 9a ust. 1 i 2 oraz art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy te bowiem odnoszą się do umów zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi w ramach grupy kapitałowej, nie odnoszą się natomiast do transakcji pomiędzy Spółką a Bankiem występującym tutaj jako podmiot niezależny, tj. niepowiązany ze Spółką w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.