IPPB3/423-1000/09-2/KK - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku sprzedaży przez spółkę bonów towarowych uprawniających do bezgotówkowego zakupu towarów w sklepach spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2009 r. (data wpływu 31 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży towarów. W celu intensyfikacji sprzedaży Spółka dokonuje sprzedaży bonów towarowych (dalej zwanych "Bonami"). Bony to dokumenty wystawione na okaziciela o określonej wartości nominalnej, uprawniające do bezgotówkowego zakupu towaru w sklepach Spółki. Klientami Spółki są osoby fizyczne, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne oraz jednostki nieposiadające osobowości prawnej nabywający Bony przez zapłatę ich ceny nominalnej. Decyzja dotycząca realizacji Bonu w sklepie Spółki bądź jego przekazania innej osobie będzie należała do klienta z zastrzeżeniem, że Bony nie będą podlegały realizacji po upływie terminu ich ważności. W przypadku, gdy łączna wartość brutto zakupionych towarów będzie niższa od wartości nominalnej Bonu, klient nie otrzyma zwrotu różnicy. Jeżeli natomiast wartość zakupów będzie przewyższała wartość Bonu, klient będzie zobligowany do uiszczenia stosownej dopłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż klientom Bonów, uprawniających do bezgotówkowego zakupu towarów w sklepach Spółki i otrzymanie zapłaty za sprzedane Bony nie stanowi przychodu Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "Ustawa o CIT") przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód. Ustęp 2 ww. artykułu, stanowi iż dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Zdaniem Spółki najistotniejsze znaczenie w przedstawionym stanie faktycznym ma art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, który z katalogu przychodów wyłącza "pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów)"

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy zgodnie z opisanym stanem faktycznym Spółka stwierdza, iż stosownie do definicji Słownika Języka Polskiego wydawnictwa PWN, wydawane za odpłatnością Bony są "dowodami uprawniającymi do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sumy pieniędzy lub usług". Otrzymane przez Spółkę kwoty pieniężne będą zatem stanowiły zapłatę za wydanie dokumentów uprawniających do ich wymiany w przyszłości na towary sprzedawane w sklepach Spółki. Same Bony nie są bowiem ani towarami, ani usługami. W związku z powyższym uzyskanie przez Spółkę zapłaty za wydanie Bonów objęte jest dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 1, tj. nie stanowi przychodu Spółki. Podobne stanowisko wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w decyzji z 15 września 2008 r., znak IBPB3/423-483/08/CzP; Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w decyzji z 11 grudnia 2008 r., znak ITPB3/423-507/08/AM oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z 3 czerwca 2008 r., znak IP-PB3-423-414/08-2/DG. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w ostatniej z wymienionych decyzji stwierdził: "skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, wydania towaru, to nie może być rozpoznany powtórnie w momencie otrzymania zapłaty za kartę podarunkową. Otrzymaną zapłatę za kartę należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 (...)".

Podsumowując powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że wydanie Bonów za opłatą nie stanowi przychodu, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym - Przedmiotowe Bony traktować bowiem należy jako zaliczkę na poczet przyszłej dostawy towarów. W efekcie, w opinii Spółki przychód powstaje w momencie sprzedaży towarów. za które klient płaci Bonami.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3). Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określa datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (...). Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a wskazanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży towarów. W celu intensyfikacji sprzedaży Spółka dokonuje sprzedaży bonów towarowych. W omawianym przypadku nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a. Bon towarowy nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się, także w pojęciu "usługa". Bon towarowy jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jej posiadaczowi uprawnienia np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia. Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) bonów nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.

Reasumując, skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, wydania towaru, to nie może być rozpoznany powtórnie w momencie otrzymania zapłaty za bon towarowy. Otrzymaną zapłatę za bon należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 zgodnie z którym pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...) nie zalicza się do przychodów.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje bonu towarowego Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.