IPPB2/4514-93/15-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Opis zdarzeń przyszłych:

1. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu PIT.

2. Wnioskodawca wykonuje we własnym imieniu pozarolniczą działalność gospodarczą w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: z dnia 24 kwietnia 2013 r.; Dz. U. z 2013 r. poz. 672).

3. Wnioskodawca jest w dniu złożenia niniejszego wniosku wyłącznym właścicielem/wieczystym użytkownikiem łącznie 9 nieruchomości gruntowych zabudowanych znajdujących się (i) na terenie miasta oraz (ii) na terenie 5 innych miejscowości w Polsce oraz właścicielem budynków i budowli wybudowanych na nieruchomościach znajdujących się w wieczystym użytkowaniu. Dodatkowo, w dniu złożenia tego wniosku, Wnioskodawca jest również właścicielem dwóch lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość (wszystkie powyższe nieruchomości będą w dalszej części wniosku zwane "Nieruchomościami").

4. Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w następujący sposób: w 1997 r. (dwie nieruchomości), w 2004 r. (jedna nieruchomość), w 2007 r. (jedna nieruchomość), w 2008 r. (jedna nieruchomość), w 2010 r. (jedna nieruchomość), w 2011 r. (jedna nieruchomość), w 2012 r. (cztery nieruchomości) oraz w 2013 r. (jedna nieruchomość). Jedna z Nieruchomości została nabyta w dwóch częściach: w 2004 r. (większa jej część) oraz w 2007 r. (mniejsza jej część).

5. Nieruchomości były nabywane przez Wnioskodawcę częściowo ze środków własnych, częściowo z kredytów. Przy nabyciu każdej z Nieruchomości, Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT.

6. Po nabyciu Nieruchomości i do dnia złożenia niniejszego wniosku, Wnioskodawca nie wprowadził żadnej z nich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej.

7. Przez okres od momentu nabycia, niektóre z Nieruchomości były lub są nadal wynajmowane przez Wnioskodawcę prywatnie (tekst jedn.: poza prowadzoną działalnością gospodarczą), a jeżeli dana Nieruchomość jest wynajmowana, to Wnioskodawca opłaca od czynszu z wynajmu Nieruchomości zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 8,5%. Na pobierane kwoty czynszu najmu Wnioskodawca wystawia faktury VAT, a następnie odprowadza należny z tych faktur podatek VAT.

8. Wnioskodawca zamierza wprowadzić Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

9. Po wprowadzeniu Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza przekształcić wykonywaną przez siebie i we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych.

10. Na dzień przekształcenia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych Nieruchomości będą stanowiły składnik przekształcanego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

11. Kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie niższy niż wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, uwzględniająca wartość Nieruchomości jako składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale wyższy niż minimalnie wymagana wysokość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

12. Nadwyżka wartości bilansowej przekształcanego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa wchodzącego w skład prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wysokość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej wskutek przekształcenia, zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, powstanie po stronie spółki z o.o. powstałej w wyniku przekształcenia obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie ustawy o p.c.c.

2. Czy nadwyżka wartości bilansowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wartość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, która zostanie przekazana przez Wnioskodawcę na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie ustawy o p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, zaistnieje po stronie powstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych na postawie ustawy o p.c.c. w wysokości 0,5% liczonej od wartości kapitału zakładowego przedmiotowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt k) w zw. z art. 4 pkt 9) oraz art. 6 ust. 1 pkt 8) ppkt a), a także art. 7 ust. 1 pkt 9) ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną, wykonujący we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: z dnia 24 kwietnia 2013 r. Dz. U. z 2013 r. poz. 672) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Zgodnie natomiast z art. 584 (5) pkt 4) Kodeksu spółek handlowych, do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się zawarcia umowy spółki albo podpisania statutu spółki przekształcanej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt k) ustawy o p.c.c., podatkowi podlegają umowy spółki. Stosownie natomiast do art. 4 pkt 9 ustawy o p.c.c. obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej na wspólnikach tej spółki, a przy pozostałych umowach spółek - na spółce. Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki wartość kapitału zakładowego określonego przy zawarciu umowy spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8) ppkt a) ustawy o p.c.c.). W przypadku zawarcia umowy spółki stawka podatku wynosi 0,5% wartości kapitału zakładowego, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.c.c.

Stosownie do powyższych regulacji prawnych nie powinno ulegać wątpliwości, że z tytułu zaistnienia zdarzenia przyszłego w postaci przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na tej spółce będzie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 0,5% wartości kapitału zakładowego tej spółki.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy nadwyżka wartości bilansowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wartość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, która zostanie przekazana przez Wnioskodawcę na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną, wykonujący we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: z dnia 24 kwietnia 2013 r. Dz. U. z 2013 r. poz. 672) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Zgodnie natomiast z art. 5845 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się zawarcia umowy spółki albo podpisania statutu spółki przekształcanej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt k) ustawy o p.c.c., podatkowi podlegają umowy spółki. Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki wartość kapitału zakładowego określonego przy zawarciu umowy spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8) ppkt a) ustawy o p.c.c.).

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających temu podatkowi. Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c., w tym wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k umowa spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie niższy niż wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, uwzględniająca wartość Nieruchomości jako składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a nadwyżka wartości bilansowej przekształcanego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wysokość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej wskutek przekształcenia, zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym będzie stanowiła wartość kapitału zakładowego utworzonej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o p.c.c. Natomiast przekazanie na kapitał zapasowy nadwyżki wartości bilansowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wartość kapitału zakładowego utworzonej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością wymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem wartość przedmiotowej nadwyżki nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza: spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy zawarciu umowy - wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ww. ustawy od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje we własnym imieniu pozarolniczą działalność gospodarczą w Polsce w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza wprowadzić Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Po wprowadzeniu Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza przekształcić wykonywaną przez siebie i we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych. Na dzień przekształcenia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych Nieruchomości będą stanowiły składnik przekształcanego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie niższy niż wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, uwzględniająca wartość Nieruchomości jako składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale wyższy niż minimalnie wymagana wysokość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Nadwyżka wartości bilansowej przekształcanego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa wchodzącego w skład prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. wartość bilansowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wysokość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej wskutek przekształcenia, zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672, 675 i 983) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Zatem, stwierdzić należy, że z treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wynika, że przy zawarciu umowy spółki kapitałowej podstawę opodatkowania stanowi wartość kapitału zakładowego. Określając zatem podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy wziąć pod uwagę wartość kapitału zakładowego wynikającą z umowy spółki (aktu założycielskiego). Nadwyżka wartości bilansowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ponad wartość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, która zostanie przekazana przez Wnioskodawcę na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.