IPPB2/4514-91/15-2/MZ - Ustalenie skutków podatkowych dokonania podziału przez wydzielenie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dokonania podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dokonania podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa A. (dalej: "Wnioskodawca") jest podmiotem z Grupy B. (dalej "Grupa").

B. S.A. (dalej "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest podmiotem z Grupy B. (dalej "Grupa").

B. S.A. (dalej "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest podmiotem z Grupy B. (dalej "Grupa").

B. Obrót to Spółka specjalizująca się w hurtowym obrocie energią elektryczną, prawami majątkowymi i gazem ziemnym oraz świadczeniu usług zarządzania portfelem kontraktów energetycznych dla podmiotów Grupy Kapitałowej B.

W ramach obrotu prawami majątkowymi, Spółka prowadzi działalność w zakresie obrotu tzw. świadectwami pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, wydawanymi w oparciu o regulacje ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 1059, dalej "Prawo energetyczne") i potwierdzającymi, że wytworzenie energii elektrycznej nastąpiło z odnawialnego źródła energii (dalej "Certyfikaty Zielone") (dalej "Obrót Certyfikatami Zielonymi"). Przepisy Prawa energetycznego przewidują, że producenci energii odnawialnej otrzymują Certyfikaty Zielone. Jak wynika z art. 9e Prawa energetycznego, prawa majątkowe wynikające z Certyfikatów Zielonych są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 48, poz. 284). Zgodnie z regulacjami Prawa energetycznego określone podmioty są zobowiązane do uzyskiwania i przedstawiania do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki Certyfikatów Zielonych lub do uiszczenia tzw. opłaty zastępczej. W związku z powyższym, w Polsce wykształcił się rynek obrotu Certyfikatami Zielonymi.

W ramach prowadzonej działalności w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi, Spółka nabywa i sprzedaje Certyfikaty Zielone w celach handlowych, zarówno w zakresie kontraktów długoterminowych, jak i transakcji bieżących. Innymi słowy, Spółka kupuje na rynku Certyfikaty Zielone i następnie dokonuje ich sprzedaży na rzecz podmiotów, które na mocy regulacji Prawa energetycznego są zobowiązane do ich nabycia i umorzenia. Działalność Spółki dotycząca Obrotu Certyfikatami Zielonymi ukierunkowania jest na dwa obszary kontrahentów. Pierwszą grupę stanowią podmioty z Grupy Kapitałowej B. (zarówno wytwórcy energii odnawialnej sprzedający Spółce Certyfikaty Zielone, jak i podmioty nabywające Certyfikaty Zielone od Spółki na potrzeby swojej działalności). Drugą grupę - podmioty zewnętrzne tj. kontrahenci spoza Grupy Kapitałowej B. (dalej "Podmioty Zewnętrzne"). W odniesieniu do pierwszej grupy kontrahentów, Spółka pełni rolę podmiotu, za pośrednictwem którego w Grupa Kapitałowa B. prowadzi działalność w zakresie zarządzania i obrotu Zielonymi Certyfikatami, w tym m.in. w ramach wsparcia dla podmiotów z tej Grupy. Spółka prowadzi Obrót Certyfikatami Zielonymi na podstawie umów długoterminowych (dalej "Umowy Długoterminowe"), umów krótkoterminowych, jak również transakcji spotowych, z których każda posiada swoją specyfikę związaną z zasadami kontraktowania, wyceną, oceną ryzyka generowanego przez dany kontrakt.

W związku z planowanym dalszym rozwojem działalności gospodarczej, w celu poprawienia jej efektywności, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji działalności Spółki. Reorganizacja polegać będzie na wydzieleniu w ramach prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa wyodrębnionej organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo jednostki organizacyjnej zajmującej się Obrotem Certyfikatami Zielonymi, Wyodrębnienie nastąpi w odniesieniu do określonej kategorii umów tj. Umów Długoterminowych, oraz określonej kategorii kontrahentów tj. Podmiotów Zewnętrznych. Zatem Jednostka skupiać będzie kompetencje w zakresie obsługi Umów Długoterminowych z Podmiotami Zewnętrznymi.

Reorganizacja zostanie przeprowadzona w następujący sposób. W pierwszym etapie reorganizacji Spółka utworzy, w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, Jednostkę obejmującą funkcjonujący w strukturze Spółki Departament Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych odpowiedzialny za prowadzenie i realizację wszystkich działań Spółki związanych z Obrotem Certyfikatami Zielonymi w odniesieniu do kontraktów długoterminowych z kontrahentami zewnętrznymi.

Zgodnie ze statutem Spółki, powyższe wyodrębnienie nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Jednostki:

1. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostki oraz wskazanie osoby kierującej Jednostką. Do uchwały zostaną załączone:

* lista pracowników przypisanych do Jednostki, w tym wskazany zostanie kierownik Jednostki odpowiedzialny za zarządzanie Jednostką,

* usytuowanie Jednostki w strukturze Spółki,

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników Jednostki (w tym zobowiązań).

Do Jednostki alokowane zostaną składniki majątkowe związane z tą Jednostką, niezbędne do prowadzenia działalności m.in. środki trwałe (komputery, wyposażenie biura, etc.), prawa majątkowe wynikające z Certyfikatów Zielonych, umowy związane z przedmiotem działalności Jednostki (w szczególności umowy związane z Obrotem Certyfikatami Zielonymi, w zakresie kontraktów długoterminowych z kontrahentami zewnętrznymi), oraz zobowiązania.

Ponadto, powierzchnia biurowa zajmowana przez Departament Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych zostanie przypisana do Jednostki. Koszt najmu obejmował będzie również wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją tej powierzchni (m.in. koszty związane ze zużyciem mediów, ochroną, sprzątaniem). Z chwilą aportu Jednostki do odrębnego podmiotu, podmiot ten ponosił będzie koszt najmu powierzchni biurowej przypisanej do Jednostki.

Jednostka posiadać będzie własną nazwę, tj. Jednostka Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych. W konsekwencji, Jednostka zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki.

2. wyodrębnienie finansowe

Jednostka będzie posiadać własny budżet w zakresie działań związanych z Obrotem Certyfikatami Zielonymi w odniesieniu do kontraktów długoterminowych zawartych z kontrahentami zewnętrznymi.

Ponadto, ewidencja księgowa Spółki zostanie zmieniona w sposób umożliwiający ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Jednostki.

Wyodrębniona Jednostka Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych posiadać będzie odrębny plan kont umożliwiający ewidencję kosztów, przychodów oraz wszystkich transakcji gospodarczych związanych z tą działalnością przy użyciu odseparowanej bazy danych. Księgowania na kontach będą dokonywane w taki sposób, że możliwe będzie natychmiastowe wygenerowanie rachunku zysku i strat oraz bilansu Jednostki. Plan kont Jednostki będzie stanowił załącznik do uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Jednostki.

Ponadto, ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona przez Spółkę zostanie także odpowiednio dostosowana, tj. będzie zawierała oznaczenia pozwalające na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną przypisane Jednostce.

Dodatkowo, Jednostka będzie miała własny rachunek bankowy. Ponadto, do Jednostki alokowana zostanie część środków znajdujących się na rachunku bankowym Spółki, celem umożliwienia jej finansowania prowadzonej przez siebie działalności.

3. wyodrębnienie funkcjonalne

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, prawami majątkowymi wynikającymi z Certyfikatów Zielonych, umowami, odrębnym od Spółki zakresem działalności etc., Jednostka będzie mogła stanowić odrębne od Spółki przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania. Jednostka nie będzie bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi, lecz zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań.

Wyodrębnionej Jednostce przydzielone zostaną wszystkie aktywa niezbędne do wykonywania działań w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi w odniesieniu do kontraktów długoterminowych zawartych z kontrahentami zewnętrznymi, w szczególności prawa majątkowe i umowy związane z umowami zewnętrznymi w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi. Ponadto, w dyspozycji Jednostki będzie własna powierzchnia biurowa, jak i wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka, etc.) oraz sprzęt komputerowy.

Kierownik Jednostki podejmować będzie strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków jej rozwoju. Kierownik będzie organizował, nadzorował i koordynował pracę w Jednostce. Osoba ta odznacza się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności dotyczącej Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi.

W konsekwencji, aktywa Jednostki będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający wykonywanie wszelkich koniecznych działań w zakresie Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych. Powyższy zespół aktywów zostanie przypisany wyodrębnionej Jednostce tak, aby mogła ona samodzielnie realizować wszystkie funkcje w tym zakresie. Wyodrębniona Jednostka realizować będzie w szczególności następujące funkcje:

* wykonywanie zawartych przez Spółkę, z Podmiotami Zewnętrznymi, Umów Długoterminowych;

* negocjowanie i zawieranie Umów Długoterminowych z Podmiotami Zewnętrznymi;

* organizowanie i zlecanie towarowym domom maklerskim wykonania transakcji, związanych z Umowami Długoterminowymi, zawartymi z Podmiotami Zewnętrznymi;

* zarządzanie portfelem Certyfikatów poprzez monitorowanie rynku i wyszukiwanie najlepszych ofert zawarcia z Podmiotami Zewnętrznymi Umów Długoterminowych, w celu optymalizacji struktury tego portfela z perspektywy maksymalizacji korzyści po stronie Jednostki;

* wszelkie czynności techniczne i formalne związane z przygotowaniem i realizacją transakcji wykonywanych na podstawie Umów Długoterminowych z Podmiotami Zewnętrznymi;

* zapewnienie optymalnych warunków finansowania działalności polegającej na obrocie Certyfikatami na podstawie Umów Długoterminowych z Podmiotami Zewnętrznymi.

Opisane wyżej, przykładowo, funkcje Jednostki będą mogły same w sobie stanowić przedmiot efektywnej działalności gospodarczej, a wyodrębniony zespół składników majątku będzie wystarczający do realizacji tych funkcji.

W kolejnym etapie restrukturyzacji, Spółka planuje dokonanie podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych), w ramach którego do Grupa A. Sp. z o.o. jako spółki przejmującej, przeniesiona zostanie część majątku Spółki, jako spółki dzielonej, w postaci Jednostki. W konsekwencji, Grupa A. z o.o. przejmie wszystkie zadania z zakresu Obsługi Długoterminowych Umów Zewnętrznych w zakresie Obrotu Certyfikatami Zielonymi. Spółka natomiast będzie mogła skupić swe działania wyłącznie na pozostałym przedmiocie swojej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie:

Czy podział Spółki przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych) polegający na wniesieniu do Wnioskodawcy majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegał podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c."), bowiem podział Spółki przez wydzielenie nie został wymieniony w katalogu transakcji podlegających opodatkowaniu p.c.c. w art. 2 ust. 1 Ustawy o p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy, podział przez wydzielenie Jednostki odpowiedzialnej za obsługę Umów Zewnętrznych, nie będzie podlegał podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają enumeratywnie wymienione w tej ustawie czynności prawne. Ustawa ta nie wymienia wprost czynności prawnej w postaci podziału spółki. W zakresie spółek handlowych ustawa ta operuje pojęciem umowy spółki i jej zmiany. Na mocy art. 1 ust. 3 pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy przez zmianę umowy spółki rozumie się przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty jak również przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. W związku z okolicznością, że przy podziale przez wydzielenie nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego, czynność ta nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko takie zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej (IPBPII/1/436-161/13/AA) stwierdzając, że " (...) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikuje się zatem podział spółek (w tym podział przez wydzielenie). Stwierdzić należy więc, iż opisany we wniosku podział Spółki poprzez wydzielenie z niej składników majątkowych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa do istniejącej spółki lub spółki nowo zawiązanej, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisem art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

W ocenie Wnioskodawcy planowana transakcja w postaci podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych), w ramach którego do A. Sp. z o.o., jako spółki przejmującej, przeniesiona zostanie część majątku Spółki, jako spółki dzielonej, w postaci Jednostki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 ust. 1 Ustawy o p.c.c.

W świetle bowiem aktualnie obowiązujących przepisów, art. 2 ust. 1 Ustawy o p.c.c. nie wymienia transakcji podziału jako transakcji skutkującej koniecznością zapłaty p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

* przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

* przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

* przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;

* przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jak już wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że czynność podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem, powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte dotyczą konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.