IPPB2/4514-547/15-2/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wystawienia przez emitentów weksli własnych na rzecz remitenta (Wnioskodawcy) - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wystawienia przez emitentów weksli własnych na rzecz remitenta (Wnioskodawcy).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

V. Ltd (dalej jako "Wnioskodawca") jest spółką prawa cypryjskiego działającą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa rozpoczęcie działalności gospodarczej w Polsce. Działalność Wnioskodawcy prowadzona w Polsce będzie polegała na obejmowaniu od osób fizycznych papierów wartościowych w postaci weksli i ich dalszym obrocie.

Osoby fizyczne (emitenci) będą wystawiać (emitować) na rzecz Wnioskodawcy (remitenta) weksle własne zupełne. Weksle własne będą mieć wartość nominalną opiewającą na określoną kwotę pieniężną (tzw. suma wekslowa).

W związku z wystawieniem weksli własnych emitenci będą otrzymywać od Wnioskodawcy określoną kwotę pieniężną, która będzie niższa od wartości nominalnej weksla.

W momencie przedstawienia weksla do wykupu emitent zobowiązany będzie do wypłaty na rzecz posiadacza weksla kwoty nominalnej weksla.

Wystawienie weksli własnych kreować będzie samoistne stosunki zobowiązaniowe pomiędzy emitentami a Wnioskodawcą (remitentem). Wystawione weksle własne nie będą zabezpieczać innego zobowiązania (np. z tytułu umowy pożyczki czy zapłaty faktury). Weksle te pełnić będą wyłącznie funkcję kreującą pieniądz. Przedmiotowe weksle będą samoistnymi papierami wartościowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z wystawieniem przez emitentów weksli własnych na rzecz remitenta - Wnioskodawcy i zapłatą określonej sumy pieniędzy na rzecz osób fizycznych - emitentów przez Wnioskodawcę za wystawione weksle po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ani w związku z wystawieniem weksla ani z zapłatą przez Wnioskodawcę - remitenta kwoty pieniężnej z tego tytułu na rzecz emitentów po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Również nie istnieją podstawy do powstania obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych z jakichkolwiek innych tytułów związanych z przedstawionym stanem faktycznym.

Zakres przedmiotowy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: "Ustawa o p.c.c.") określony został w rozdziale 1 zatytułowanym "Przedmiot opodatkowania". Art. 1 Ustawy o p.c.c. regulujący przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających temu podatkowi. Zgodnie z art. 1 Ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podlegają:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy

* umowy dożywocia

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat

* ustanowienie hipoteki

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności

* umowy depozytu nieprawidłowego

* umowy spółki.

Opodatkowaniu podlegają również zmiany wyżej wymienionych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a także orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak wyżej wymienione czynności cywilnoprawne.

Oznacza to, że tylko czynności cywilnoprawne wyraźnie wymienione w artykule 1 Ustawy o p.c.c. podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli dana czynność cywilnoprawna nie została w nim wymieniona, to nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem.

Takie stanowisko znajduje także pełne potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (patrz np. wyrok WSA w Warszawie z 6 października 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 2215/06 oraz w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe (por. przykładowo: interpretacja indywidualna nr IPPB2/4514-270/15-4/MZ z dnia 23 września 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna nr ILPB2/436-358/14-4/MK z dnia 11 marca 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretacja indywidualna nr IPPB2/436-646/14-2/LS z dnia 16 stycznia 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 listopada 2008 r. nr ITPB2/436-98/08/TJ oraz z 12 sierpnia 2008 r. nr ITPB2/436-72/08/TJ.).

Ponadto należy podkreślić, że powszechnie akceptowany jest pogląd, zgodnie z którym czynność cywilnoprawna spoza katalogu art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy o p.c.c. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych "nawet jeżeli wywołuje skutki gospodarcze takie same lub podobne do tych, które zostały w katalogu wymienione" (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 17 listopada 2008 r. nr ITPB2/436-98/08/TJ).

Zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że wystawienie weksla własnego nie obejmuje swoim zakresem znaczeniowym żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c. W związku z tym należy uznać, że wystawienie weksla własnego przez emitenta i jego objęcie przez Wnioskodawcę - remitenta za wynagrodzeniem nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Poniżej, opierając się na analizie charakteru weksla własnego i charakteru czynności związanych z wystawieniem weksla przez emitenta, Wnioskodawca wskazuje na brak możliwości zakwalifikowania czynności opisanych w stanie faktycznym jako opodatkowanych na gruncie art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c.

Podstawą prawną emisji weksli są przepisy ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (Dz. U. z 1936 r. Nr 37, poz. 282 z późn. zm. - dalej: Prawo wekslowe). Zgodnie z przepisami prawa wekslowego, weksel jest dokumentem stanowiącym bezwarunkowe zobowiązanie do zapłaty określonej osobie, w określonym terminie i miejscu przez wystawcę weksla (emitenta) lub osobę przez niego wskazaną określonej na wekslu sumy pieniędzy (sumy wekslowej).

Emisja weksla własnego jest zdarzeniem powodującym powstanie określonych praw i obowiązków. Mianowicie po stronie nabywcy powstaje powinność wpłaty kwoty nabycia, natomiast dla wystawcy bezwarunkowy obowiązek zapłaty określonej w nim kwoty pieniężnej, czyli zobowiązanie do wykupu weksla po jego okazaniu albo w określonej na wekslu dacie.

Zobowiązanie wekslowe (obowiązek zapłaty sumy wekslowej) ma charakter samodzielny i abstrakcyjny. Zobowiązanie to "odrywa się" od sytuacji faktycznej, która była podstawą do wystawienia i wręczenia weksla. W szczególności ma to miejsce w sytuacji takiej, jak opisana w stanie faktycznym niniejszego wniosku, tj. gdy wystawiony weksel nie spełnia roli zabezpieczającej/gwarancyjnej (np. dla udzielonej pożyczki, czy zapłaty za określoną fakturę), lecz kreuje samoistny stosunek zobowiązaniowy.

W przeciwieństwie bowiem do weksli in blanco, które jako weksle o charakterze gwarancyjnym służą przede wszystkim zabezpieczaniu należnego wierzycielowi świadczenia z innego stosunku zobowiązaniowego, weksle własne mogą pełnić funkcje kredytowe i nie być związane z należnościami wynikającymi z innych tytułów. Weksel własny nie musi zostać bowiem wystawiony wyłącznie w celu zabezpieczenia innej wierzytelności. Stosunek wekslowy nie ma bowiem charakteru akcesoryjnego i jego byt nie jest zależny od istnienia innego stosunku prawnego.

W rozważanym stanie faktycznym, weksle własne wystawiane przez emitenta na Wnioskodawcę będą mieć charakter kreujący pieniądz, a ich wystawienie można porównać do emisji obligacji lub innych papierów wartościowych o charakterze dłużnym.

Reasumując, roszczenie wekslowe jest niezależne od istnienia lub nieistnienia, a także skuteczności roszczeń z ewentualnego pozakodeksowego stosunku podstawowego, bowiem weksel jako nieakcesoryjny od chwili jego powstania materializuje samoistne roszczenie, którego jest źródłem. Charakterystyczną cechą zobowiązania wekslowego jest jedynie inkorporacja bezwarunkowego przyrzeczenia zapłaty sumy pieniężnej (sumy wekslowej), a sam weksel funkcjonuje w oderwaniu od istnienia (ważności) oraz treści stosunku podstawowego. Abstrakcyjność zobowiązania wekslowego nie wyklucza istnienia stosunków poza wekslowych, jednakże byt prawny, tych ostatnich jest obojętny dla treści i bytu zobowiązania wekslowego.

W świetle powyższych uwag, emisja weksla i powstanie zobowiązania wekslowego nie wymaga zatem, aby pomiędzy wystawcą a remitentem istniał jakikolwiek inny stosunek (stosunek podstawowy). Tak też jest w opisanym stanie faktycznym. Zobowiązanie wynikające z emisji weksla własnego przez emitenta (wystawcę weksla) na rzecz Wnioskodawcy (remitenta) będzie ważne, nawet jeżeli (jak to ma miejsce w opisanym we wniosku stanie faktycznym) pomiędzy wystawcą weksla i Wnioskodawcą jako remitentem nie istniał żaden taki stosunek podstawowy. Strony nie zawierają także żadnej umowy cywilnoprawnej dotyczącej rozliczeń związanych z wystawieniem weksla.

W konsekwencji, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, że pomiędzy emitentem a Wnioskodawcą istnieć będzie jakiś samodzielny stosunek zobowiązaniowy, który w swej treści mógłby odpowiadać jednej z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c.

W szczególności zdaniem Wnioskodawcy, wystawienie weksla nie może być traktowane jako zawarcie umowy pożyczki. Umowa pożyczki została zdefiniowana w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 - dalej Kodeks cywilny). Z przepisu tego wynika, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Wystawienie weksli jest natomiast regulowanym przez zupełnie inny akt prawy - Prawo wekslowe. Również należy przyjąć, iż wystawienie weksla nie może być interpretowane jako zawarcie umowy depozytu nieprawidłowego uregulowanego w art. 845 Kodeksu cywilnego, do którego stosuje się przepisy o pożyczce.

Ponadto weksel stanowi papier wartościowy, do którego odnoszą się konkretne przepisy szczególne Kodeksu cywilnego (art. 921 (6) - 921 (16) Kodeksu cywilnego) i przepisy Prawa wekslowego. Oznacza to. że "wystawienie weksla" i zawarcie umowy pożyczki, czy umowy depozytu nieprawidłowego stanowią na gruncie Kodeksu cywilnego odrębne i samodzielne instytucje prawne. W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego należy zatem uznać, że z chwilą objęcia przez Wnioskodawcę weksla własnego wystawionego przez emitenta podstawą do uzyskania sumy wekslowej przez Wnioskodawcę - remitenta (ewentualnie indosatariuszy - osób, które nabędą weksel od Wnioskodawcy przez indos) jest wyłącznie weksel, traktowany jako papier wartościowy.

Również dochodzenie ewentualnej zapłaty sumy wekslowej zostanie poddane autonomicznemu reżimowi dotyczącemu weksli wynikającemu z Prawa wekslowego. To oznacza chociażby, iż reżim przedawnienia roszczenia z weksla będzie określany zgadnie z prawem wekslowym a nie Kodeksem cywilnym, w którym uregulowana jest instytucja pożyczki.

W świetle powyższych uwag dotyczących samodzielności stosunku wekslowego, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, że zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz emitenta określonej kwoty pieniężnej w zamian za weksel własny, jest wydaniem pieniędzy na podstawie umowy pożyczki. Zapłata ta jest bowiem dokonywana tylko i wyłącznie w związku z wystawieniem przez emitenta na Wnioskodawcę abstrakcyjnego papieru wartościowego, jakim jest weksel. W konsekwencji, transakcja ta nie może podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla umowy pożyczki.

Wystawienie weksla własnego nie może być także utożsamiane ze sprzedażą weksla jako papieru wartościowego. Ze względu na to, że wystawienie weksla powoduje zaistnienie samoistnego stosunku zobowiązaniowego, nie istnieje konieczność zawierania dodatkowej umowy cywilnoprawnej pomiędzy emitentem a Wnioskodawcą, na podstawie której weksel jest przenoszony. Analiza przepisów Prawa wekslowego prowadzi do wniosku, iż emisja weksla oraz jego objęcie nie następuje w wyniku zawarcia z wystawcą weksla (emitentem) umowy sprzedaży. Wystawienie weksla nie kreuje zatem jakiegoś dodatkowego, w stosunku do zobowiązania wekslowego, zobowiązania do zapłaty określonej kwoty pieniędzy. Obowiązek zapłaty określonej kwoty pieniędzy wynikał będzie wyłącznie z wystawionego przez emitenta weksla własnego.

Mając na uwadze powyższe, wystawienie weksla własnego przez emitenta i jego objęcie przez Wnioskodawcę (remitenta) nie będzie powodować po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie istnieją również podstawy do powstania obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawny z jakichkolwiek innych tytułów związanych z przedstawionym stanem faktycznym.

Stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w niniejszym wniosku jest zgodne z indywidualnymi interpretacjami podatkowymi wydanymi w analogicznych stanach faktycznych i niezmienionym stanie prawnym. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 20 kwietnia 2015 r., nr ILPB2/4514-1-9/15-2/MK następujące stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe:

"Zdaniem Wnioskodawcy w związku z wystawieniem weksla ani zapłatą przez remitentów kwoty pieniężnej z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Również nie istnieją podstawy do powstania obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych z jakichkolwiek innych tytułów związanych z przedstawionym stanem faktycznym."

Ponadto w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 lutego 2013 r. nr IPTPB2/436-201/12-2/k.k. stwierdzono, że: "wystawienie przez Wnioskodawcę weksla własnego na rzecz remitentów i zapłatą przez remitentów za wystawiony weksel w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku po stronie Wnioskodawcy". Stanowisko Wnioskodawcy podzielił również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 22 kwietnia 2012 r. nr IPPB2/436-137/13-2/MZ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 sierpnia 2011 r. nr ILPB2/436-96/11-2/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626 z późn. zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Podstawę prawną obrotu wekslami regulują przepisy ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (Dz. U. Nr 37, poz. 282 z późn. zm.). Zgodnie z przepisami tej ustawy weksel jest dokumentem stanowiącym bezwarunkowe zobowiązanie do zapłaty określonej osobie, w określonym terminie i miejscu przez wystawcę weksla lub osobę przez niego wskazaną, określonej na wekslu sumy pieniędzy.

We wskazanym wyżej art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Ponadto, szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

W zakresie przedmiotowym analizowanej ustawy nie są wymienione czynności cywilnoprawne związane z wystawieniem weksli oraz z ich obejmowaniem w celu dalszego obrotu nimi jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, że wystawienie przez emitentów weksli własnych na rzecz remitenta (Wnioskodawcy) i zapłata przez Wnioskodawcę określonej sumy pieniędzy na rzecz osób fizycznych (emitentów) w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku po stronie Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.