IPPB2/4514-483/15-5/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2015 r. (data wpływu 3 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2015 r. (data nadania 18 listopada 2015 r., data wpływu 23 listopada 2015 r.) oraz pismem z dnia 12 stycznia 2016 r. (data nadania 14 stycznia 2016 r., data wpływu 18 stycznia 2016 r.) na wezwanie z dnia 5 stycznia 2016 r. nr IPPB2/4514-483/15-3/AF (data doręczenia 11 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. w organizacji (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Kapitał zakładowy spółki podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.").

W przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki objęte zostaną przez wspólników Spółki w zamian za wkład niepieniężny w postaci:

Zgodnie zatem z przepisem art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o p.c.c. zmiana umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki) wynikająca z opisanego podwyższenia jej kapitału zakładowego nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w p.c.c.

Jednocześnie planowane jest, że w przyszłości Spółka (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) zostanie przekształcona w spółkę osobową (nie będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych). W momencie przekształcenia majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się majątkiem spółki osobowej (dalej: "Spółka Osobowa"). Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.).

Zgodnie z przewidywaniami Spółki, w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki Osobowej, tzn. wartość majątku spółki przekształcanej (Spółki) będzie równa lub niższa od wartości wkładów wniesionych przez wspólników do tej spółki (wartość kapitału zakładowego), a zatem wartość majątku spółki przekształconej (osobowej) nie będzie w żadnym wypadku wyższa (a może być niższa) od wartości kapitału zakładowego Spółki. Nie dojdzie bowiem do powstania w trakcie funkcjonowania Spółki w tej formie prawnej np. zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych, które nie zostałyby wypłacone na rzecz wspólników, czy też nabycia mienia przez Spółkę, które zwiększyłoby jej majątek.

Nie można jednak również wykluczyć, że na moment przekształcenia będą w Spółce zyski bieżące oraz zyski niepodzielone.

W związku z przekształceniem udziałowcy Spółki nie wniosą także do Spółki Osobowej żadnych nowych wkładów (Spółka Osobowa tym samym nie otrzyma żadnego dodatkowego majątku w wyniku przekształcenia w porównaniu do majątku Spółki).

Reasumując, majątek Spółki Osobowej będzie pochodził wyłącznie z dotychczasowego majątku Spółki, odpowiadającego wartości jej kapitału zakładowego przed dniem przekształcenia (lub wręcz będąc mniejszym niż ten kapitał).

Pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. nr IPPB2/4514-483/15-3/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, czy majątek Spółki Osobowej będzie pochodził wyłącznie z kapitału zakładowego Spółki z o.o. opodatkowanego wcześniej (kiedykolwiek) podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie wyjaśniając, że:

* Cały majątek, który wejdzie w skład Spółki Osobowej znajdzie odzwierciedlenie (za wyjątkiem zysków bieżących i zatrzymanych - jeżeli się pojawią) w kapitale zakładowym przekształcanej Spółki z o.o.

* Wartość kapitału zakładowego spółki przekształcanej będzie pochodziła z wkładów do tej spółki, w tym m.in. w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej.

* Kapitał zakładowy przekształcanej Spółki z o.o. pochodzący z wkładu do tej spółki w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej będzie podlegał pod przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ale będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Pozostała część kapitału zakładowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

* Jak wskazano we wniosku o interpretację, przewiduje się, że wartość majątku spółki przekształcanej będzie równa lub niższa od wartości wkładów wniesionych przez wspólników do Spółki z o.o. (wartość kapitału zakładowego). Przewiduje się bowiem, że przed przekształceniem nie dojdzie do powstania w trakcie funkcjonowania Spółki z o.o. np. zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych, które nie zostałyby wypłacone na rzecz wspólników. Nie można jednak również wykluczyć, że na moment przekształcenia będą w Spółce zyski bieżące oraz zyski niepodzielone.

* W związku z przekształceniem udziałowcy nie wniosą do Spółki Osobowej żadnych nowych wkładów (Spółka Osobowa tym samym nie otrzyma żadnego dodatkowego majątku w wyniku przekształcenia w porównaniu do majątku Spółki z o.o.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Osobową w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wystąpi po stronie Spółki Osobowej obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż w przypadku, gdy w Spółce nie będzie zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych, które nie zostałyby wypłacone na rzecz wspólników, planowane przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c. W przypadku wystąpienia takich zysków, podstawą opodatkowania p.c.c. będzie wartość takich zysków na moment przekształcenia.

Spółka wskazuje dodatkowo, iż poza zakresem przedmiotowego wniosku jest ocena skutków podatkowych na gruncie p.c.c. związanych ze zmianą umowy spółki kapitałowej związanej z wniesieniem do tej spółki wkładu niepieniężnego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.c.c. opodatkowaniu p.c.c. podlega umowa spółki lub jej zmiana. Jednocześnie zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.c.c. za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Zwrócić należy uwagę, że w przypadku braku zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych w Spółce, planowane przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową nie będzie w żaden sposób wiązać się ze zwiększeniem majątku Spółki Osobowej w stosunku do majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W szczególności należy wskazać, iż majątek Spółki Osobowej powstałej z przekształcenia Spółki powstanie wyłącznie z majątku (kapitałów własnych) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. będzie w pełni odpowiadać majątkowi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (rozumianego, jako wartość kapitału zakładowego pochodzącego z wkładów wspólników) sprzed jej przekształcenia w Spółkę Osobową. Oznacza to również, że na moment przekształcenia do Spółki Osobowej wspólnicy nie wniosą dodatkowych składników majątkowych skutkujących zwiększeniem majątku Spółki Osobowej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy uznać, iż w przypadku braku zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych w Spółce planowane przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu p.c.c.

Stanowisko to powszechnie prezentuje również Minister Finansów w licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np. w:

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2014 r., IBPBII/1/436-129/14/MZ,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lipca 2012 r., IPPB2/436-219/12-4/AF,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2012 r., IPPB2/436-583/11-2/MZ,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2012 r., IPPB2/436-501/11-2/AF.

Stanowisko powyższe potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach także w interpretacji z dnia 14 lipca 2014 r., nr IBPBII/1/436-126/14/MZ. We wspomnianej interpretacji, opartej na analogicznym opisie zdarzenia przyszłego, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: "(...) dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową (tutaj komandytową lub jawną), podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych".

Reasumując, przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c. jedynie w sytuacji, gdy łączny majątek spółki osobowej (tekst jedn.: suma kapitału zakładowego i innych kapitałów spółki przekształcanej) będzie wyższy niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej (tekst jedn.: w przypadku wystąpienia zysków bieżących oraz zysków niepodzielonych). Gdyby natomiast do takiej sytuacji nie dochodziło, tj. wartość majątku Spółki Osobowej będzie równa (lub niższa) od wartości kapitału zakładowego Spółki - obowiązek podatkowy w p.c.c. nie powstanie, gdyż nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia.

W przypadku wystąpienia zysków niepodzielonych, podstawą opodatkowania p.c.c. będzie natomiast wartość takich zysków na moment przekształcenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki - rozumiane również, zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, jako przekształcenie spółek - jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie całokształtu majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego (w przypadku spółki kapitałowej).

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest tylko taka zmiana umowy spółki, dotycząca przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, w związku z którą dojdzie do zwiększenia majątku spółki osobowej.

Dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można jednak ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określający podstawę opodatkowania.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia zwiększenie majątku spółki osobowej. Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym - stosownie do art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniu podlega jedynie część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio kapitałowi zakładowemu. Przepis art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania, przy czym w spółce osobowej zwolnienie dotyczy takich wkładów, które przed przekształceniem spółki były już kiedykolwiek opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w ramach umowy spółki lub jej zamiany), a zatem niekoniecznie w spółce przekształcanej.

Tak więc obowiązek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca - w przypadku spółki osobowej - wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów w spółce osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych - o jaką ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1, pkt 1 odnosi się wyłącznie do spółek osobowych, a pkt 2 wyłącznie do spółek kapitałowych. Natomiast pkt 3, dotyczący przekształcenia lub łączenia spółek dotyczy zarówno wkładu jak i kapitału zakładowego. Uregulowania te upoważniają przyjęcie, że jeżeli w wyniku porównania wielkości kapitału zakładowego w spółce kapitałowej przekształcanej z wielkością wkładów, rozumianych szeroko - zarówno jako kapitał zakładowy jak i wkłady w powstałej w wyniku przekształcenia spółce osobowej - przewyższają wartość kapitału zakładowego w przekształcanej spółce, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Porównując bowiem majątki spółek przekształcanej i przekształconej należy brać pod uwagę w przypadku spółki osobowej - jej cały majątek, natomiast w przypadku spółki kapitałowej - jedynie wysokość jej kapitału zakładowego.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową (tutaj jawną lub komandytową), podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych, w tym również wartość niepodzielonych zysków.

Należy bowiem podkreślić, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki - w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że fakt, że w wyniku przekształcenia majątek spółki osobowej będzie równy lub niższy od kapitału zakładowego spółki z o.o., nie przesądza o braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowaniu powyższym podatkiem podlega bowiem różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem może być objęta tylko ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu. Należy nadmienić, że zwolnienie miałoby zastosowanie także do wkładów wniesionych do przekształcanej spółki kapitałowej w ramach tzw. wymiany udziałów, od których na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi podatek od czynności cywilnoprawnych nie był pobrany, wówczas, gdyby te wkłady były uprzednio (kiedykolwiek) opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. przed ich wniesieniem do spółki przekształcanej. Przyjmując za Wnioskodawcą, że część wkładów wniesionych na kapitał zakładowy Wnioskodawcy była wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, należy stwierdzić, że w tej część przepis art. 9 pkt 11 lit. a nie będzie miał zastosowania.

Zatem należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie stanowiła wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia sp. z o.o. przy czym zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a ww. ustawy, będzie podlegała ta część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitałowi zakładowemu.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 9 ustawy od podstawy opodatkowania można odliczyć kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego; opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego oraz opłatą za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenie o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.