IPPB2/4514-358/15-4/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu) oraz pismem z dnia 3 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłacenia wynagrodzenia dodatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłacenia wynagrodzenia dodatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. P. S.A. (Sprzedający), zamierza sprzedać na rzecz D. SA (Nabywca będący Wnioskodawcą) prawo wieczystego użytkowania gruntów w postaci czterech niezabudowanych gruntów (stanowiących cztery działki ewidencyjne, ujęte w czterech odrębnych księgach wieczystych), na których Nabywca, zamierza zbudować osiedle mieszkaniowe. Żadna z tych nieruchomości nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego; dla żadnej z nich nie wydano też decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choć Nabywca złożył już wnioski w tym zakresie. Z ewidencji gruntów wynika ich przeznaczenie budowlane.

2. Co do zasady Strony planują zawrzeć trzy umowy (dotyczące wszystkich nieruchomości): pierwszą - przedwstępną; drugą - tj. warunkową umowę sprzedaży, w ramach której Sprzedający sprzeda Nabywcy prawa wieczystego użytkowania ww. gruntów (o tej umowie zostanie zawiadomiony Prezydent Miasta celem ewentualnego skorzystania z prawa pierwokupu); oraz następnie umowę trzecią, zwaną umową przeniesienia, czyli umowę przenoszącą prawo użytkowania wieczystego tych nieruchomości na nabywcę - jeśli Prezydent nie skorzysta z prawa pierwokupu nieruchomości w terminie. W dniu zawarcia umowy trzeciej Sprzedający otrzyma pozostałą (drugą) część ceny zakupu nieruchomości (pierwszą część ceny Sprzedający otrzyma w momencie zawarcia umowy drugiej, czyli warunkowej umowy sprzedaży poprzez zaliczenie wpłaconego wadium na poczet zaliczki/zadatku. Ponadto, w wykonaniu trzeciej umowy (czyli umowy przeniesienia), w dniu następnym nastąpi wydanie nieruchomości Nabywcy.

3. Z punktu widzenia skutków w VAT mogą wystąpić trzy sytuacje:

Sytuacja I:

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choćby nieostateczna - zostanie dla omawianych nieruchomości wydana przed zawarciem umowy drugiej, a w konsekwencji przed zapłatą ceny przez Nabywcę (i przed wydaniem nieruchomości Nabywcy),

Sytuacja II

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zostanie dla omawianych nieruchomości wydana po zapłacie ceny przez Nabywcę (i po wydaniu nieruchomości Nabywcy) - ale jeśli stanie się to w terminie uzgodnionym przez strony, to w takim przypadku Sprzedający będzie uprawniony do otrzymania od Nabywcy dodatkowego wynagrodzenia.

Sytuacja III

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choćby nieostateczna - zostanie dla omawianych nieruchomości wydana po zawarciu umowy drugiej, ale przed podpisaniem umowy trzeciej i w konsekwencji przed zapłatą ceny przez Nabywcę (i przed wydaniem nieruchomości Nabywcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oznacza, że następnie dostawa nieruchomości (lub zapłata ceny przed wydaniem nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu VAT-em (a Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego), nawet, jeśli będzie to decyzja nieostateczna, czy też konieczne jest uzyskanie przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu waloru ostateczności - a jeśli tak, to czy dla potrzeb VAT wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (a następnie ewentualnej skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego) oznacza, że do czasu wydania prawomocnego wyroku należy dla potrzeb ustalenia statusu gruntu i skutków jego dostawy w podatku VAT uznać, że decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu w ogóle nie została wydana - a w konsekwencji, że aż do czasu uprawomocnienia się orzeczenia w zakresie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dostawę gruntów, objętych taką decyzją (dla której toczy się spór przed sądem administracyjnym) należy traktować jako nie podlegającą VAT.

2. W którym momencie - w razie uznania, że wydanie choćby nieostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oznacza, że dostawa gruntu będzie objęta VAT - powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostawy gruntu, tj. czy w razie zawarcia, po wydaniu ww. nieprawomocnej decyzji, umowy drugiej (warunkowej umowy sprzedaży), czy w momencie zawarcia umowy trzeciej (umowa przeniesienia) i otrzymania w tym dniu przez Sprzedającego, reszty ceny... A w konsekwencji, w którym momencie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego.

3. Czy, jeśli po otrzymaniu przez Sprzedającego zaliczki, zostanie wydana (choćby nieostateczna) decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a następnie zostanie zawarta umowa przeniesienia i zapłata ceny, to czy podatkiem VAT objęta będzie cała kwota (i Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od całej kwoty), czy też jedynie nadwyżka ponad zaliczkę, otrzymaną przez Sprzedającego przed wydaniem decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, będzie objęta VAT.

4. Czy w Sytuacji II, wynagrodzenie dodatkowe, jakie będzie wypłacone Sprzedającemu, będzie objęte VAT - i czy Wnioskodawca będzie uprawniony do jego odliczania albo czy jeśli to wynagrodzenie dodatkowe nie będzie podlegało VAT, to czy wtedy będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

5. Czy w Sytuacji I oraz Sytuacji II wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla części danej nieruchomości (np. dla działki nr 1) oznacza, że cała kwota należna z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1, którego dotyczy taka decyzja, będzie opodatkowana VAT wg stawki 23% i czy w takiej sytuacji Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od całej kwoty należnej Sprzedającemu. Czy analogiczny skutek wystąpi również dla pozostałych działek, jeśli w stosunku do nich zostaną wydane takie decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - a jeśli tak, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od całej kwoty należnej Sprzedającemu.

6. Czy w przypadku gdy Strony w umowie przedwstępnej postanowią, że w dacie zawarcia warunkowej umowy sprzedaży (umowy drugiej) wadium staje się zadatkiem i czy jeśli do daty zawarcia umowy drugiej nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to czy w takim przypadku zadatek będzie objęty zwolnieniem z VAT. Czy jeśli zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy terenu przed zawarciem warunkowej umowy sprzedaży, w związku z czym zatrzymane wadium stanie się zaliczką opodatkowaną 23% VAT, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczanie VAT naliczonego.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania nr 4 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Podatnika w zakresie Pytania 4:

Zakładając, że do zawarcia umowy trzeciej (czyli umowy przeniesienia) decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie zostanie wydana, wskutek czego sprzedaż prawa wieczystego użytkowania omawianych gruntów nie będzie podlegała VAT, a następnie, w ciągu 2 lat od zawarcia umowy przeniesienia zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wobec czego Sprzedający uzyska prawo do otrzymania od Nabywcy dodatkowego wynagrodzenia, to wynagrodzenie to nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT-em.

W szczególności zaś dodatkowego wynagrodzenia nie można traktować jako kwoty należnej Sprzedającemu za świadczenie usług na rzecz Nabywcy, gdyż Sprzedający nie będzie świadczył Nabywcy żadnych usług, ani nie będzie wykonywał jakichkolwiek innych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Aby można było kwotę wynagrodzenia dodatkowego uznać za wynagrodzenie za świadczenie usług, to Sprzedający musiałby wykonywać jakieś świadczenie - np. prowadzić działania mające na celu uzyskanie w określonym terminie decyzji o warunkach zabudowy terenu. Nie musiałby wystąpić z wnioskiem o wydanie takiej decyzji, równie dobrze mogą to być działania wspierające Nabywcę, który o taki wniosek się stara. Jeśli jednak Sprzedający nie będzie podejmował żadnych czynności, by doprowadzić do uzyskania w umówionym z Nabywcą terminie decyzji o warunkach zabudowy terenu, a mimo wszystko taka decyzja zostanie wydana, to nie można uznać, że wynagrodzenie dodatkowe, należne Sprzedający z tego powodu, jest wynagrodzeniem za świadczenie usług. Jest to rodzaj dochodu biernego, uzależnionego wyłącznie od działać Sprzedającego i ich powodzenia - podobnie jak np. dywidenda jest zyskiem akcjonariusza (udziałowca), który również zależy od sytuacji spółki, której jest udziałowcem, ale dywidenda nie jest traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Analogicznie w omawianej sytuacji kwoty - mimo nazwania jej "dodatkowym wynagrodzeniem", należnej Sprzedającemu, nie można traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług tylko dlatego, że tą kwotę otrzymał od kogoś, komu wcześniej sprzedał grunt.

Powyższe dodatkowe wynagrodzenie nie będzie również objęte p.c.c., gdyż art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera tego typu czynności w katalogu czynności opodatkowanych. Z pewnością zaś dodatkowe wynagrodzenie nie będzie kwotą należną z tytułu sprzedaży rzeczy czy praw majątkowych.

Jeśli jednak stanowisko Wnioskodawcy w zakresie VAT miałoby być nieprawidłowe i powyższa kwota miałaby być opodatkowana VAT, to Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że P. S.A. (Sprzedający), zamierza sprzedać na rzecz D. SA (Nabywca będący Wnioskodawcą) prawo wieczystego użytkowania gruntów w postaci czterech niezabudowanych gruntów (stanowiących cztery działki ewidencyjne, ujęte w czterech odrębnych księgach wieczystych), na których Nabywca, zamierza zbudować osiedle mieszkaniowe. Żadna z tych nieruchomości nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego; dla żadnej z nich nie wydano też decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choć Nabywca złożył już wnioski w tym zakresie. Z ewidencji gruntów wynika ich przeznaczenie budowlane.

Co do zasady Strony planują zawrzeć trzy umowy (dotyczące wszystkich nieruchomości): pierwszą - przedwstępną; drugą - tj. warunkową umowę sprzedaży, w ramach której Sprzedający sprzeda Nabywcy prawa wieczystego użytkowania ww. gruntów (o tej umowie zostanie zawiadomiony Prezydent Miasta celem ewentualnego skorzystania z prawa pierwokupu); oraz następnie umowę trzecią, zwaną umową przeniesienia, czyli umowę przenoszącą prawo użytkowania wieczystego tych nieruchomości na nabywcę - jeśli Prezydent nie skorzysta z prawa pierwokupu nieruchomości w terminie. W dniu zawarcia umowy trzeciej Sprzedający otrzyma pozostałą (drugą) część ceny zakupu nieruchomości (pierwszą część ceny Sprzedający otrzyma w momencie zawarcia umowy drugiej, czyli warunkowej umowy sprzedaży poprzez zaliczenie wpłaconego wadium na poczet zaliczki/zadatku. Ponadto, w wykonaniu trzeciej umowy (czyli umowy przeniesienia), w dniu następnym nastąpi wydanie nieruchomości Nabywcy.

Z punktu widzenia skutków w VAT mogą wystąpić trzy sytuacje:

Sytuacja I:

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choćby nieostateczna - zostanie dla omawianych nieruchomości wydana przed zawarciem umowy drugiej, a w konsekwencji przed zapłatą ceny przez Nabywcę (i przed wydaniem nieruchomości Nabywcy),

Sytuacja II

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zostanie dla omawianych nieruchomości wydana po zapłacie ceny przez Nabywcę (i po wydaniu nieruchomości Nabywcy) - ale jeśli stanie się to w terminie uzgodnionym przez strony, to w takim przypadku Sprzedający będzie uprawniony do otrzymania od Nabywcy dodatkowego wynagrodzenia.

Sytuacja III

Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - choćby nieostateczna - zostanie dla omawianych nieruchomości wydana po zawarciu umowy drugiej, ale przed podpisaniem umowy trzeciej i w konsekwencji przed zapłatą ceny przez Nabywcę (i przed wydaniem nieruchomości Nabywcy).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że czynność wypłaty wynagrodzenia dodatkowego na rzecz Sprzedającego, nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.