IPPB2/4514-339/15-5/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.), w piśmie z dnia 10 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.) oraz w piśmie z dnia 13 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.) uzupełniającym wniosek na wezwanie z dnia 7 października 2015 r., Nr IPPB2/4514-339/15-3/PW o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. GmbH ("Wnioskodawca") jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Wnioskodawca zamierza nabyć całość albo część wierzytelności pieniężnej względem spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ("Spółka"), w wyniku opisanych poniżej okoliczności faktycznych i zdarzeń prawnych.

Planowane jest zawarcie umowy sprzedaży pakietu akcji Spółki ("Umowa Sprzedaży Akcji") pomiędzy P. S. GmbH, posiadającą obecnie około 65,11% akcji w Spółce ("Zbywca"), będącą spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, a A. S.A, posiadającą obecnie pośrednio 100% udział w kapitale zakładowym Zbywcy ("Podmiot Dominujący"), będącą spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.

Zakładane jest, że zgodnie z Umową Sprzedaży Akcji, zapłata przez Podmiot Dominujący na rzecz Zbywcy ceny sprzedaży za pakiet akcji Spółki nie nastąpi bezpośrednio po przeniesieniu własności akcji Spółki na rzecz Podmiotu Dominującego, lecz zostanie odroczona w czasie (np. w formie kredytu kupieckiego). W konsekwencji, Zbywcy będzie przysługiwać wobec Podmiotu Dominującego wierzytelność pieniężna o zapłatę ceny sprzedaży za pakiet akcji Spółki ("Wierzytelność").

Umowa Sprzedaży Akcji będzie podlegać prawu Republiki Federalnej Niemiec albo prawu polskiemu.

Zgodnie z Artykułem 270 niemieckiego kodeksu cywilnego (Burgerliches Gesetzbuch, "BGB"), regulującego miejsce świadczenia pieniężnego:

1. W razie wątpliwości dłużnik wysyła pieniądze na własne ryzyko i własny koszt do miejsca zamieszkania wierzyciela.

2. Jeżeli roszczenie powstało w miejscu prowadzenia działalności przez wierzyciela, a wierzyciel ma siedzibę swojego przedsiębiorstwa w innym miejscu, miejscem spełnienia świadczenia zamiast miejsca zamieszkania jest miejsce, w którym znajduje się siedziba przedsiębiorstwa.

3. Jeżeli w wyniku zmiany miejsca zamieszkania lub siedziby przedsiębiorstwa po powstaniu stosunku zobowiązaniowego zwiększą się koszty lub ryzyko przekazania pieniędzy, wierzyciel ponosi w pierwszym przypadku dodatkowe koszty, a w drugim przypadku ponosi ryzyko.

4. Powyższe nie narusza przepisów o miejscu świadczenia.

(tłum. za: Katarzyna Styrna-Bartman, Ewa Tuora-Schwierskott, Niemiecki kodeks cywilny. Przepisy § 1-432 niemieckiego kodeksu cywilnego z wyjaśnieniami w tłumaczeniu na język polski. Stan prawny 31 maja 2014, de-iure-pl.org, Regensburg 2014).

Zatem, na gruncie niemieckiego prawa cywilnego - analogicznie do rozwiązania przyjętego w art. 454 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej jako "Kodeks cywilny"), zgodnie z którym świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia - dług pieniężny ma charakter oddawczy (miejscem spełnienia świadczenia pieniężnego jest co do zasady miejsce zamieszkania albo siedziby wierzyciela).

Następnie planowane jest, aby wynikający z Wierzytelności dług Podmiotu Dominującego wobec Zbywcy został odpłatnie przejęty przez Spółkę w ramach rozliczenia ceny z odrębnej umowy sprzedaży udziałów, która zostanie zawarta pomiędzy Podmiotem Dominującym (jako sprzedającym) a Spółką (jako kupującym).

W konsekwencji, wierzycielem z tytułu Wierzytelności pozostanie Zbywca (będący spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec), natomiast dłużnikiem stanie się Spółka (będąca spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Następnie, Wnioskodawca zawrze ze Zbywcą umowę odpłatnej cesji (sprzedaży) Wierzytelności ("Umowa Sprzedaży Wierzytelności"), na podstawie której Zbywca sprzeda na rzecz Wnioskodawcy całość lub część Wierzytelności wobec Spółki za cenę sprzedaży ustaloną w Umowie Sprzedaży Wierzytelności; na podstawie Umowy Sprzedaży Wierzytelności Zbywcy będzie przysługiwać wobec Wnioskodawcy wierzytelność o zapłatę ceny sprzedaży, która pozostanie do rozliczenia.

Przed lub po zawarciu Umowy Sprzedaży Wierzytelności, odpowiedni wierzyciel i odpowiedni dłużnik z tytułu Wierzytelności mogą porozumieć się co do dokonania określonej zmiany lub korekty do warunków Wierzytelności (przykładowo w drodze nowacji), np. poprzez uzgodnienie odsetek (lub zmianę wysokości odsetek) należnych od całości lub części niezaspokojonej kwoty Wierzytelności. Może również wystąpić sytuacja, w której Wierzytelność od początku będzie miała charakter instrumentu podlegającego oprocentowaniu, z którego dług będzie przejęty przez Spółkę, a wspomniane zmiany lub korekty do jego warunków zostaną dokonane po takim przejęciu. W każdym przypadku, taka zmiana lub korekta nie będzie mieć wpływu na miejsce spełnienia świadczenia pieniężnego z tytułu Wierzytelności (które może również zostać bezpośrednio określone w warunkach Wierzytelności jako miejsce zamieszkania lub siedziby wierzyciela), tzn. w wyniku takiej zmiany lub korekty nie ulegnie zmianie miejsce spełnienia tego świadczenia.

Pismem z dnia 7 października 2015 r., Nr IPPB2/4514-339/15-3/PW wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez:

* uzupełnienie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie gdzie wykonywane będą prawa majątkowe w chwili zawarcia umowy cesji wierzytelności podlegających spłacie oraz umowy cesji wierzytelności podlegających zwolnieniu z długu (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa).

Pismem z dnia 13 października 2015 r. (data nadania) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie, wskazując, że:

Zakładane jest, że Umowa Sprzedaży Akcji, z której będzie wynikać Wierzytelność, będzie podlegać prawu Republiki Federalnej Niemiec albo prawu polskiemu.

Jak wskazano we Wniosku, w świetle przywołanych we Wniosku przepisów niemieckiego kodeksu cywilnego (BGB) (które będą miały zastosowanie w przypadku, gdy Umowa Sprzedaży Akcji będzie podlegać prawu niemieckiemu), jak również w świetle art. 454 Kodeksu cywilnego (który będzie miał zastosowanie w przypadku, gdy Umowa Sprzedaży Akcji będzie podlegać prawu polskiemu), miejscem spełnienia świadczenia pieniężnego wynikającego z Wierzytelności - w chwili zawarcia Umowy Sprzedaży Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy - będzie miejsce siedziby Zbywcy (pierwotnego wierzyciela), znajdujące się na terytorium Republiki Federalnej Niemiec. W związku z powyższym, niezależnie od tego, czy Umowa Sprzedaży Akcji będzie podlegać prawu polskiemu czy też prawu niemieckiemu, w chwili zawarcia Umowy Sprzedaży Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy miejscem wykonania praw majątkowych wynikających z Wierzytelności będzie terytorium państwa innego niż Rzeczypospolita Polska (terytorium Republiki Federalnej Niemiec).

Jednocześnie, w związku z treścią Wezwania, Wnioskodawca wyjaśnia, iż przedmiotem Umowy Sprzedaży Wierzytelności i nabycia przez Wnioskodawcę, zgodnie z przedstawionym we Wniosku opisem zdarzenia przyszłego, będzie wierzytelność pieniężna o zapłatę ceny sprzedaży za pakiet akcji Spółki (określana we Wniosku oraz w niniejszym piśmie jako "Wierzytelność"). Wierzytelność ta ma podlegać spłacie, z tym że termin jej spłaty zostanie odroczony w czasie. Planowane zmiany podmiotowe odnośnie Wierzytelności (zmiana wierzyciela albo dłużnika z tytułu Wierzytelności), zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we Wniosku, są następujące:

1. wynikający z Wierzytelności dług Podmiotu Dominującego (pierwotnego dłużnika) wobec Zbywcy (pierwotnego wierzyciela) zostanie odpłatnie przejęty przez Spółkę (która stanie się dłużnikiem z tytułu Wierzytelności) - nastąpi zmiana dłużnika z tytułu Wierzytelności,

a następnie

2. Wierzytelność zostanie sprzedana przez Zbywcę (pierwotnego wierzyciela) na rzecz Wnioskodawcy (który stanie się wierzycielem z tytułu Wierzytelności) - nastąpi zmiana wierzyciela z tytułu Wierzytelności.

Przedmiotem pytania zawartego we Wniosku jest nabycie przez Wnioskodawcę Wierzytelności, o którym mowa w pkt 2 powyżej. Nie jest natomiast obecnie zakładane zwolnienie z długu wynikającego z Wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nabycie przez Wnioskodawcę (będącego spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec) od Zbywcy (również będącego spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec) całości lub części Wierzytelności pieniężnej wobec Spółki (będącej spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Wnioskodawcę (będącego spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec) od Zbywcy (również będącego spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec) całości lub części Wierzytelności pieniężnej wobec Spółki (będącej spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a Ustawy o p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Według art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 1 Ustawy o p.c.c. obowiązek podatkowy z tytułu umowy sprzedaży powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży przy umowie sprzedaży na kupującym. Zgodnie z art. 1 ust. 4 Ustawy o p.c.c., czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 5 Ustawy o p.c.c. (dotyczącego umowy spółki oraz jej zmiany), jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot - w przypadku, gdy jest nim prawo majątkowe - podlega wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowa sprzedaży będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli prawo majątkowe będące przedmiotem sprzedaży w chwili jej zawarcia podlega wykonywaniu za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest prawo majątkowe wykonywane za granicą (poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), a nabywca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, umowa taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, niezależnie od miejsca zawarcia umowy (dokonania czynności cywilnoprawnej).

Zatem, w celu określenia, czy dana czynność cywilnoprawna podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w pierwszej kolejności należy określić, czy jej przedmiotem są rzeczy (prawa majątkowe) znajdujące się (wykonywane) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też poza jej granicami.

W opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym, przedmiotem czynności cywilnoprawnej (umowy sprzedaży) pomiędzy Wnioskodawcą a Zbywcą będzie wierzytelność pieniężna.

Wierzytelność jest przysługującym wierzycielowi podmiotowym prawem do żądania od dłużnika spełnienia określonego świadczenia, wynikającego z łączącego strony stosunku prawnego. Wierzytelności wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych, stanowią prawa majątkowe.

Zarówno Ustawa o p.c.c., jak i inne ustawy podatkowe, nie definiują pojęcia "miejsca wykonywania prawa majątkowego". W konsekwencji, w celu określenia miejsca wykonywania prawa majątkowego, należy odwołać się do reguł wynikających z właściwego prawa cywilnego, regulującego stosunek prawny, z którego wynika dane prawo majątkowe (w przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku: Wierzytelność).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Umowa Sprzedaży Akcji, z której będzie wynikać Wierzytelność, będzie rządzona prawem polskim albo prawem niemieckim.

Przepisy Kodeksu cywilnego nie wprowadzają definicji "miejsca wykonywania prawa majątkowego". Jednakże, Kodeks cywilny zawiera regulacje odnoszące się do miejsca spełnienia świadczenia. W opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, że przy braku w Ustawie o p.c.c. definicji pojęcia "miejsca wykonywania praw majątkowych", w przypadku wierzytelności należy przyjąć, że jest ono tożsame z pojęciem "miejsca spełnienia świadczenia" w rozumieniu prawa cywilnego.

W myśl art. 454 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione w miejscu, gdzie w chwili powstania zobowiązania dłużnik miał zamieszkanie lub siedzibę. Jednakże świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia. Art. 454 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi z kolei, że jeżeli zobowiązanie ma związek z przedsiębiorstwem dłużnika lub wierzyciela, o miejscu spełnienia świadczenia rozstrzyga siedziba przedsiębiorstwa.

W świetle wskazanych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego, miejsce spełnienia świadczenia powinno być oznaczone w treści stosunku prawnego, kreującego obowiązek spełnienia danego świadczenia, lub powinno wynikać z właściwości zobowiązania.

W przypadku, gdy miejsce świadczenia nie zostało oznaczone lub nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 270 BGB, analogiczne zasady dotyczące określenia miejsca spełnienia świadczenia pieniężnego mają zastosowanie do stosunków zobowiązaniowych regulowanych prawem niemieckim.

W związku z powyższym należy uznać, że niezależnie od tego, czy Umowa Sprzedaży Akcji będzie rządzona prawem polskim czy też prawem niemieckim, wynikająca z niej Wierzytelność (będąca wierzytelnością pieniężną z tytułu zapłaty ceny za zbywane akcje), w momencie jej sprzedaży przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy, będzie stanowić prawo majątkowe wykonywane poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 1 ust. 4 pkt 2 Ustawy o p.c.c. Zgodnie bowiem z opisanymi powyżej regułami prawa cywilnego (polskiego oraz niemieckiego) miejscem świadczenia pieniężnego, które będzie obejmowała Wierzytelność, będzie:

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca - będący nabywcą Wierzytelności - nie posiada siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 1 ust. 4 Ustawy o p.c.c., nabycie Wierzytelności przez Wnioskodawcę od Zbywcy na podstawie Umowy Sprzedaży Wierzytelności nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (niezależnie od miejsca zawarcia Umowy Sprzedaży Wierzytelności).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, że umowa cesji przybierze postać umowy sprzedaży.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, np. prawo majątkowe podlega wykonywaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy. Umowa sprzedaży będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli prawo majątkowe będące przedmiotem sprzedaży w chwili jej zawarcia podlega wykonywaniu za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

A zatem, przyjmując za Wnioskodawcą, że w chwili zawarcia Umowy Sprzedaży Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy miejscem wykonywania praw majątkowych wynikających z Wierzytelności będzie terytorium państwa innego niż Rzeczypospolita Polska (terytorium Republiki Federalnej Niemiec), powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.