IPPB2/4511-804/15-2/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z nienależnie pobranym i wpłaconym zryczałtowanym podatkiem dochodowym oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych na rzecz Uczestniczki w wyniku rozliczenia reklamacji oraz obowiązków informacyjnych lub rozliczeniowych związanych z rozliczeniem reklamacji - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z nienależnie pobranym i wpłaconym zryczałtowanym podatkiem dochodowym oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych na rzecz Uczestniczki w wyniku rozliczenia reklamacji oraz obowiązków informacyjnych lub rozliczeniowych związanych z rozliczeniem reklamacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca działający w formie spółki akcyjnej (zwany dalej: "Towarzystwo" lub "Wnioskodawca") prowadzi działalność jako towarzystwo funduszy inwestycyjnych w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (zwana dalej: "uofi").

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych tworzy fundusze inwestycyjne (subfundusze), zarządza nimi i reprezentuje fundusze inwestycyjne w stosunkach z osobami trzecimi. Dodatkowo Towarzystwo jest, zgodnie z przepisami uofi, organem funduszu inwestycyjnego (organem osoby prawnej, jaką jest fundusz inwestycyjny). W tym względzie Towarzystwo, jako organ Funduszu Inwestycyjnego, sprawuje także pieczę nad wypełnianiem funkcji płatnika zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że przedmiot działalności Towarzystwa/Wnioskodawcy sprecyzowany został w art. 45 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych w sposób następujący: "Przedmiotem działalności towarzystwa jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych i zarządzanie nimi, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych".

Na podstawie zaś art. 4 ust. 1 i 2 uofi:

* "Towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi".

* "Organem funduszu inwestycyjnego jest towarzystwo, utworzone zgodnie z przepisami ustawy."

Uczestnikami funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Wnioskodawcę mogą być zgodnie z art. 6 ust. 1 uofi osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej:

Istotnym jest wskazanie, że Towarzystwo może utworzyć i tworzy na podstawie uofi fundusze inwestycyjne w następującej formie prawnej:

Dodatkowo, zgodnie z uofi fundusze inwestycyjne mogą prowadzić i prowadzą działalność jako fundusze inwestycyjne składające się z subfunduszy różniących się w szczególności tym, że każdy może stosować inną politykę inwestycyjną.

Aktualnie Wnioskodawca utworzył i zarządza między innymi:

* funduszem inwestycyjnym otwartym ("FIO") z wydzielonymi subfunduszami w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Zgodnie ze statutem tego funduszu jego uczestnikami mogą być: osoby fizyczne, osoby prawne, lub jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, na rzecz których w rejestrze/subrejestrze zapisane są jednostki uczestnictwa lub ich ułamkowe części.

* specjalistycznym funduszem inwestycyjnym ("SFIO") otwartym z wydzielonymi subfunduszami w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Co do zasady zgodnie ze statutem tego funduszu uczestnikami mogą być: osoby fizyczne, osoby prawne, lub jednostki organizacyjne nie posiadająca osobowości prawnej, na rzecz których w rejestrze/subrejestrze zapisane są jednostki uczestnictwa lub ich ułamkowe części.

W przypadku opisanych powyżej funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Wnioskodawcę (FIO i SFIO) w sytuacji dokonywania umorzenia/odkupienia lub innych form unicestwienia jednostek uczestnictwa dokonywany jest pobór podatku dochodowego od osób fizycznych (wypełniana jest funkcja płatnika w rozumieniu Ordynacji podatkowej i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wnioskodawca, jako organ Funduszy Inwestycyjnych (FIO i SFIO) sprawuje pieczę nad prawidłowym wykonywaniem tej funkcji.

W konsekwencji w tym zakresie Wnioskodawca działający w imieniu i na rzecz Funduszy Inwestycyjnych (FIO i SFIO), tj. będąc organem funduszy inwestycyjnych, zawarł umowę z Agentem Transferowym ("PSAT"), który prowadzi rejestry/subrejestry i ewidencje dotyczące jednostek uczestnictwa, jak też rozlicza transakcje umorzenia/odkupienia. Ponadto Wnioskodawca działając w imieniu i na rzecz Funduszy Inwestycyjnych (FIO i SFIO) udzielił PSAT i osobom zatrudnionym w PSAT pełnomocnictwa do podpisywania i przesyłania deklaracji i informacji podatkowych, kontaktów z organami podatkowymi w zakresie rozliczenia podatku oraz wyznaczył w trybie art. 31 Ordynacji podatkowej osoby zatrudnione w PSAT, do których obowiązków należy obliczanie, pobieranie oraz terminowe wpłacanie pobranych kwot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Zawarcie powyższej umowy pomiędzy działającym w imieniu i na rzecz Funduszy Inwestycyjnych (FIO i SFIO) Wnioskodawcą (organem funduszy inwestycyjnych) a PSAT czyni zadość obowiązkom związanym z wypełnianiem funkcji płatnika zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca pełniąc funkcję organu Funduszy Inwestycyjnych celem zabezpieczenia prawidłowego wypełniania funkcji płatnika oprócz odpowiednich zapisów w Statutach Funduszy Inwestycyjnych wydał szereg procedur i instrukcji na rzecz PSAT, który jest podmiotem profesjonalnym świadczącym usługi agenta transferowego. Tym samym Wnioskodawca dochowuje należytej staranności w związku z wypełnianiem funkcji płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Obowiązek prowadzenia rejestrów uczestników i zapisywania danych dotyczących nabywanych przez nich jednostek uczestnictwa wynika wprost z art. 87 uofi, zaś obowiązek obliczania, pobierania i zapłaty podatków wynika wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku Funduszu Inwestycyjnego działającego w formie SFIO, którego organem jest Wnioskodawca, jego uczestnikiem była i aktualnie pozostaje osoba fizyczna ("Uczestniczka"), która posiadała i aktualnie posiada jednostki uczestnictwa w jednym z subfunduszy SFIO. Złożyła ona w dniu 10 września 2014 r. za pośrednictwem platformy internetowej jednego z podmiotów pośredniczących w zbywaniu jednostek uczestnictwa dwa zlecenia:

Powyżej opisane zlecenia (pkt 1 i 2) były więc ze sobą sprzeczne.

W sytuacji złożenia sprzecznych zleceń w danym dniu wyceny Statuty SFIO i FIO, a więc dokumenty nadrzędne określające zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych zasady działania funduszu inwestycyjnego (uczestnicy mają dostęp do tego dokumentu poprzez Prospekt Informacyjny Funduszu), regulują tę kwestie w sposób następujący:

* Statut SFIO:

Artykuł 26 Sprzeczne zlecenia.

1. W przypadku otrzymania przez Agenta Transferowego sprzecznych zleceń dotyczących tego samego Subrejestru, są one realizowane w następujący sposób: blokada Subrejestru i odwołanie pełnomocnictwa jest wykonywane w pierwszej kolejności.

2. Pozostałe zlecenia wykonywane są w następującym porządku: nabycie, transfer, zamiana, konwersja i odkupienie Jednostek Uczestnictwa, przy czym zlecenie odkupienia Jednostek Uczestnictwa z żądaniem zapłaty zaliczkowej realizowane jest przed zleceniem odkupienia Jednostek Uczestnictwa bez takiego żądania.

* Statut FIO:

Artykuł 28 Sprzeczne zlecenia.

1. W przypadku otrzymania przez Agenta Transferowego sprzecznych zleceń dotyczących tego samego Subrejestru, są one realizowane w następujący sposób: blokada Subrejestru i odwołanie pełnomocnictwa jest wykonywane w pierwszej kolejności.

2. Pozostałe zlecenia wykonywane są w następującym porządku: nabycie, transfer, zamiana, konwersja i odkupienie Jednostek Uczestnictwa.

3. W przypadku złożenia w tym samym dniu co najmniej dwóch zleceń zamiany lub konwersji lub odkupienia, skutkujących zamianą lub konwersją lub odkupieniem Jednostek Uczestnictwa zapisanych na jednym Subrejestrze, Uczestnik powinien wskazać w treści składanych zleceń kolejność ich realizacji. W innym przypadku, Fundusz ani Towarzystwo nie ponosi odpowiedzialności za kolejność realizacji tych zleceń.

W konsekwencji powyższych zapisów Statutów, jak też zgodnie z instrukcjami wydanymi Agentowi Transferowemu na podstawie Statutów przez działającego w imieniu funduszy inwestycyjnych Wnioskodawcę oraz zgodnie z obowiązującymi procedurami w pierwszej kolejności winna zostać dokonana transakcja zamiany. Transakcja konwersji jest zawsze dokonywana po transakcji zamiany, jeśli na rejestrze (rachunku) są jednostki uczestnictwa pozwalające na jej przeprowadzenie.

W będącej przedmiotem stanu faktycznego sytuacji w wyniku błędu technicznego Agenta Transferowego w pierwszej kolejności została jednak w dniu 11 września 2014 r. dokonana transakcja konwersji wszystkich jednostek uczestnictwa objętych złożonym przez Uczestniczkę zleceniem. W konsekwencji dokonania konwersji wszystkich jednostek uczestnictwa znajdujących się na rejestrze Uczestniczki transakcja zamiany nie mogła zostać dokonana.

Działanie Agenta Transferowego dokonującego w imieniu funduszu rozliczeń było więc sprzeczne z obowiązującymi regulacjami i instrukcjami oraz wolą Uczestniczki.

Skutkiem przeprowadzenia przez Agenta Transferowego i rozliczenia transakcji konwersji było pobranie i wpłata przez płatnika do właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, który nie podlegałby wpłacie przy rozliczeniu zamiany zgodnie z art. 17 ust. 1c u.p.d.o.f. Uczestniczka na moment przeprowadzenia transakcji konwersji nie była świadoma błędu Agenta Transferowego, a w jej świadomości był fakt złożenia skutecznego zlecenia zamiany, które złożyła po złożeniu pierwszego zlecenia konwersji, czyli faktycznie dokonała ona korekty pierwotnego zlecenia.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej: "u.p.d.o.f.") skutki podatkowe konwersji są odmienne od skutków podatkowych zamiany jednostek uczestnictwa. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1c u.p.d.o.f., który dotyczy transakcji zamiany: "Nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych".

Opisane powyżej zlecenia złożone przez Uczestniczkę były więc sprzeczne i związały się z odmiennymi skutkami podatkowymi, tj. konwersja z opodatkowaniem (obowiązkiem płatnika poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych), a zamiana z brakiem opodatkowania tej transakcji, gdyż jest dokonywana w ramach tego samego funduszu inwestycyjnego i podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie przepisów u.p.d.o.f.

Uczestniczka po stwierdzeniu niezgodnego z jej wolą (oświadczeniem) rozliczenia transakcji - dokonania konwersji zamiast zamiany - złożyła do Wnioskodawcy (organu Funduszu Inwestycyjnego) reklamację. Wnioskodawca po otrzymaniu reklamacji i dokonaniu weryfikacji dokumentów potwierdził zasadność roszczeń Uczestniczki dotyczących nieprawidłowo przeprowadzonej przez Agenta Transferowego realizacji sprzecznych zleceń złożonych w tym samym dniu, tj. 10 września 2014 r.

Celem rozpatrzenia reklamacji i naprawienia błędu Agenta Transferowego Wnioskodawca dokonał analizy przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i stwierdził, że nie ma dopuszczalnej prawnie możliwości uznania za niebyłą ("anulowania") transakcji konwersji jednostek uczestnictwa, tj. umorzenia jednostek uczestnictwa i jednoczesnego nabycia jednostek uczestnictwa. Wynika to, co do zasady z konstrukcji przepisów uofi, w których nie przewidziano żadnej podstawy prawnej dla tego rodzaju działania - korekty operacji ("anulowania").

Zgodnie bowiem z art. 82 uofi: "Fundusz inwestycyjny otwarty zbywa jednostki uczestnictwa i dokonuje ich odkupienia na żądanie uczestnika. Z chwilą odkupienia jednostki uczestnictwa są umarzane z mocy prawa." Dodatkowo na podstawie art. 86 ust. 1 uofi: "Jednostki uczestnictwa są zbywane i odkupywane po cenie wynikającej z podzielenia wartości aktywów netto funduszu przez liczbę jednostek ustaloną na podstawie rejestru uczestników funduszu w dniu wyceny."

W konsekwencji powyższego wszelkie transakcje wynikające ze złożonych i zrealizowanych zleceń muszą być dokonane na warunkach obowiązujących w danym dniu wyceny. Nie ma więc możliwości "anulowania" przeprowadzonej "nieprawidłowo" (niezgodnie z intencją / wolą uczestnika) operacji i rozliczenia transakcji w danym dniu wyceny według innych wartości jednostek uczestnictwa, tj. według innej wyceny jednostek uczestnictwa niż bieżąca (aktualna) wycena z dnia przeprowadzenia transakcji. Reklamacja Uczestniczki nie mogła być więc rozliczona poprzez anulowanie (skorygowanie) przeprowadzonej konwersji i dokonanie w to miejsce zamiany według wyceny jednostek uczestnictwa z dnia dokonania konwersji, czyli z 11 września 2014 r. Reklamacja musiała być rozliczona według wyceny bieżącej, tj. z dnia jej rozliczenia, zwłaszcza, iż po błędnym przetworzeniu transakcji przez Agenta Transferowego Uczestniczka dokonała jeszcze innych transakcji.

W konsekwencji braku prawnej i technicznej możliwości dokonania korekty zrealizowanej transakcji poprzez uznanie jej za niedokonaną, tj. poprzez jej "anulowanie" można wyłącznie uznać ją za przeprowadzoną wbrew lub z pominięciem oświadczenia woli Uczestniczki. Z punktu widzenia Uczestniczki dokonanie transakcji wykraczającej poza jej wolę (złożone zlecenie, oświadczenie), nie mogło być traktowane na cele podatkowe jako przeprowadzenie transakcji skutkującej odkupieniem i tym samym poborem przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu złożonego zlecenia odkupienia (konwersji). Ze względu na brak faktycznej dyspozycji Uczestniczki nie nastąpiło z punktu widzenia Uczestniczki zbycie jednostek uczestnictwa na rzecz funduszu inwestycyjnego celem ich odkupienia. Zaistniała więc konieczność uwzględnienia reklamacji i dokonania odpowiedniej korekty poprzez przeprowadzenie dodatkowych transakcji na jednostkach uczestnictwa.

Realizacja transakcji stanowiących skutek złożonej reklamacji (korekta) została więc dokonana następująco:

1. Uczestniczka złożyła dodatkowe zlecenie konwersji jednostek uczestnictwa z subfunduszu w ramach FIO (do tego subfunduszu dokonano błędnej konwersji) do subfunduszu w ramach SFIO (do tego subfunduszu winna być dokonana pierwotna zamiana). W tym zakresie płatnik pobrał podatek i dokonał umorzenia i nabycia jednostek uczestnictwa po kursie z dnia realizacji transakcji. W tym względzie ze względu na zapłatę podatku i zmianę wyceny przywrócenie ilości jednostek uczestnictwa, jakie winny znajdować się w posiadaniu Uczestniczki, gdyby uprzednio dokonano zamiany a nie konwersji było niemożliwe i powstał bez jej winy i woli "uszczerbek" w majątku Uczestniczki.

2. Naprawienie "uszczerbku" w majątku Uczestniczki nastąpiło poprzez nabycie na jej rzecz dodatkowych jednostek uczestnictwa w subfunduszu w ramach SFIO, celem doprowadzenia na rachunku Uczestniczki do takiego stanu, jak gdyby pierwotnie dokonana została transakcja zamiany, a nie konwersji.

3. W konsekwencji powyższych operacji po dokonanej dodatkowej transakcji konwersji i dodatkowym nabyciu, Uczestniczka na rachunku (w rejestrze) posiadała taką ilość jednostek uczestnictwa, jaka wynikałaby z dokonania w pierwotnym terminie transakcji zamiany w ramach SFIO.

W konsekwencji powyższych działań do urzędu skarbowego został odprowadzony podatek od dwóch transakcji konwersji jednostek uczestnictwa przy czym pierwsza (pierwotna) transakcja była dokonana poza wolą Uczestniczki.

Celem niezwłocznego rozliczenia reklamacji, co jest wymogiem wynikającym z przepisów uofi i zaleceń formułowanych przez Komisję Nadzoru Finansowego, dodatkowe nabycie celem "przywrócenia" prawidłowej ilości jednostek uczestnictwa w posiadaniu Uczestniczki zostało wstępnie sfinansowane przez działającego w imieniu i na rzecz Funduszu Inwestycyjnego Wnioskodawcę (organ funduszu inwestycyjnego).

W tym względzie, celem szybkiego rozliczenia reklamacji, Wnioskodawca działając w imieniu i na rzecz Funduszu Inwestycyjnego (płatnika) wstępnie nabył dodatkowe jednostki uczestnictwa dla Uczestniczki (sfinansował podatek z tytułu błędnej transakcji) oraz dodatkowo sfinansował podatek z tytułu rozliczenia reklamacji, a następnie obciążył tymi wydatkami Agenta Transferowego jako podmiot odpowiedzialny za błąd. Agent Transferowy oczekuje jednak na zwrot wyłożonych kwot ze strony Wnioskodawcy lub Funduszu, albowiem dodatkowe nabycie dotyczy niezasadnie pobranego podatku dochodowego przez płatnika, dokonanego wbrew woli Uczestniczki.

W wyniku rozliczenia reklamacji Uczestniczka aktualnie posiada na rejestrze prowadzonym na jej rzecz przez Agenta Transferowego taką ilość jednostek uczestnictwa, jaka wynikałaby z niedokonanej na skutek błędu Agenta Transferowego transakcji zamiany (nieprzeprowadzonej w terminie wynikającym z postanowień Statutu). Na rejestrze Uczestniczki widnieją więc jednostki uczestnictwa po dokonanej dodatkowej konwersji z subfunduszu w ramach FIO na docelowy subfundusz w ramach SFIO oraz jednostki uczestnictwa subfunduszu w ramach SFIO nabyte dodatkowo po rozpatrzeniu reklamacji. Do urzędu skarbowego został jednak odprowadzony nienależny zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu transakcji przeprowadzonych wbrew woli Uczestniczki.

Ponadto aktualnie koszt nabycia zapisany na rejestrze Uczestniczki odpowiada bieżącemu kursowi jednostek uczestnictwa subfunduszu w ramach SFIO, po którym dokonano ich nabycia, gdyż zgodnie z uofi reklamacja mogła wyłącznie być rozliczona według wyceny jednostek uczestnictwa z dnia dodatkowego nabycia oraz z dnia dodatkowej konwersji. Jednakże ze względu na przeprowadzone dodatkowe analizy prawne oraz analizy systemu ewidencyjnego (informatycznego) przez Agenta Transferowego nie ma przeszkody aby przypisać do będących przedmiotem zapytania jednostek uczestnictwa nabytych na rzecz Uczestniczki w wyniku reklamacji pierwotnego i faktycznego (historycznego) wydatku poniesionego przez Uczestniczkę, tak jakby transakcja zamiany jednostek uczestnictwa przeprowadzona była bezbłędnie (tekst jedn.: zgodnie z życzeniem Uczestniczki).

Z punktu widzenia Uczestniczki i jej majątku w wyniku dokonanej dodatkowej transakcji (rozliczenia reklamacji) doszło wyłącznie do "przywrócenia" ilości jednostek uczestnictwa na rachunku, tak jakby uprzednio transakcja została dokonana prawidłowo, tj. zgodnie ze zleceniem i obowiązującą procedurą - zamiast konwersji zrealizowano by zamianę jednostek uczestnictwa. W tej sytuacji nie mamy więc do czynienia z przysporzeniem w jej majątku, odszkodowaniem, darowizną lub realizacją zysku przez Uczestniczkę. W wyniku rozliczenia reklamacji doszło wyłącznie i niewątpliwie do wyrównania "uszczerbku" w majątku Uczestniczki powstałego na skutek nieprawidłowego działania Agenta Transferowego, bez udziału Uczestniczki i wbrew jej woli (oświadczeniu). Albowiem stosownie do art. 415 kodeksu cywilnego, kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, zobowiązany jest do jej naprawienia, co miało miejsce w przypadku Uczestniczki. W konsekwencji po rozliczeniu reklamacji nastąpiło przywrócenie stanu poprzedniego, a Uczestniczka nie odniosła żadnej korzyści.

Płatnik, powziął jednak pewne wątpliwości co do aspektu związanego z przyszłym, potencjalnym umorzeniem przez Uczestniczkę znajdujących się aktualnie (po rozliczeniu reklamacji) jednostek uczestnictwa, a w tym jednostek uczestnictwa nabytych "dodatkowo" celem rozpatrzenia reklamacji i "przywrócenia" prawidłowego stanu jednostek uczestnictwa na jej rachunku. W szczególności ze względu na fakt, iż jako koszt nabycia jednostek uczestnictwa Agent Transferowy w rejestrze Uczestniczki wykazuje wydatek poniesiony na nabycie "dodatkowych" jednostek uczestnictwa w subfunduszu prowadzonym w ramach SFIO, ustalony zgodnie z wyceną jednostek uczestnictwa z dnia nabycia, a nie "historyczny" wydatek poniesiony uprzednio przez Uczestniczkę. Zgodnie jednak z aktualnie uzyskanym stanowiskiem prawnym oraz stanowiskiem wyrażonym przez Agenta Transferowego brak jest technicznych i prawnych przeciwwskazań dla przypisania do jednostek uczestnictwa nabytych w wyniku reklamacji "historycznego" wydatku poniesionego przez Uczestniczkę na nabycie jednostek uczestnictwa, które zostały umorzone na skutek nieprawidłowej operacji.

W tym miejscu nadmienić należy, że zapłacony uprzednio na skutek nieprawidłowo przeprowadzonej operacji zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych przez płatnika, na skutek dokonanej przez Agenta. Transferowego błędnej operacji konwersji nie został zwrócony ani płatnikowi ani podatnikowi (Uczestniczce). Płatnik nie wystąpił bowiem z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, a dla Uczestniczki transakcja ta, tak jakby, nie miała miejsca, gdyż była przeprowadzona wbrew jej zleceniu, tj. dokonano czynności konwersji, a nie czynności zamiany. Rozliczenie reklamacji i naprawienie powstałego błędu według procedury wynikającej z uofi i Statutu jest dla niej neutralne.

Działając w imieniu i na rzecz płatnika (Funduszu) Towarzystwo, jako organ funduszu, sfinansowało podatek od transakcji dwóch konwersji, która została przeprowadzona w sposób nieprawidłowy (wbrew woli Uczestniczki). Agent Transferowy dokonał tymczasowego pokrycia tych kwot jednak oczekuje ich refundacji w sytuacji uzyskania zwrotu nadpłaty z urzędu skarbowego.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną numer IPPB2/4511-43/15-4/MG z dnia 15 kwietnia 2015 r., jednak ze względu na poniższe okoliczności nie została ona aktualnie wdrożona przez Wnioskodawcę i zarządzany przez niego Fundusz Inwestycyjny (SFIO):

* Zgodnie z aktualnym stanowiskiem prawnym oraz stanowiskiem Agenta Transferowego istnieje prawna i techniczna możliwość przypisania do jednostek uczestnictwa nabytych w toku realizacji reklamacji historycznego wydatku poniesionego przez Uczestniczkę na nabycie jednostek uczestnictwa. Uprzednio wydana interpretacja bazowała na braku takiej możliwości, ale nie została przez Wnioskodawcę implementowana.

* Agent Transferowy bazując na aktualnym stanowisku organów podatkowych i sądów administracyjnych w zbliżonych sprawach (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 września 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 897/07, interpretacja indywidualna numer IPPB2/4511-533/15 -2/MK z dnia 15 lipca 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) zażądał od Wnioskodawcy wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieprawidłowo zrealizowanej transakcji oraz po dokonanym zwrocie wypłaty na jego rzecz kwoty uzyskanego zwrotu, albowiem pokrył tymczasowo te wydatki sfinansowane uprzednio przez Wnioskodawcę działającego w imieniu i na rzecz Funduszu Inwestycyjnego (SFIO). W tym też zakresie płatnika obciąża aktualnie niezasadnie pobrany podatek i w związku z tym uzasadnione jest złożenie wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty (z tego względu formułowany jest niniejszy wniosek o uzyskanie dodatkowej interpretacji indywidualnej).

Ponadto wskazania wymaga, że złożenie ponownego wniosku w zmienionym w opisanym powyżej zakresie stanie faktycznym jest dopuszczalne, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny między innymi w wyroku z dnia 3 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1250/10 oraz w wyroku z dnia 20 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 102/12. Podkreślenia wymaga, że w stosunku do interpretacji indywidualnej numer IPPB2/4511-43/15-4/MG z dnia 15 kwietnia 2015 r. wydanej na rzecz Wnioskodawcy zaszły dwie opisane powyżej kluczowe zmiany, które winny mieć wpływ na dokonywaną przez Organ ocenę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy koszt uzyskania przychodu w przypadku przyszłego umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa, nabytych na rzecz Uczestniczki w wyniku rozliczenia opisanej w stanie faktycznym reklamacji, może być ustalony przez płatnika w wysokości wydatku na nabycie jednostek uczestnictwa poniesionego przez Uczestniczkę, a dotyczącego jednostek uczestnictwa, które powinny podlegać zamianie a nie konwersji, tj. koszt powinien być ustalony w wysokości tzw. "historycznego" wydatku dokonanego na nabycie jednostek uczestnictwa przez Uczestniczkę.

2. Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym pobrany i wpłacony przez płatnika na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przeprowadzenia na rachunku Uczestniczki błędnej transakcji umorzenia jednostek uczestnictwa dokonanej na skutek realizacji czynności konwersji zamiast czynności zamiany oraz podatek zapłacony w związku z rozliczeniem reklamacji, tj. dokonaniem dodatkowej konwersji, należy uznać jako podatek nienależny i czy w konsekwencji poniesienia go przez płatnika jest on uprawniony do otrzymania zwrotu nadpłaty.

3. Czy w związku z dokonanym opisanym w stanie faktycznym rozliczeniem reklamacji, na Wnioskodawcy lub płatniku ciążyć będą obowiązki informacyjne lub rozliczeniowe ze względu na nabycie na rzecz Uczestniczki jednostek uczestnictwa celem skorygowania nieprawidłowo rozliczonej operacji.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko do pytania Nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodu w przypadku przyszłego umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa, nabytych na rzecz Uczestniczki w wyniku rozliczenia opisanej w stanie faktycznym reklamacji, powinien być ustalony przez płatnika w wysokości wydatku na nabycie jednostek uczestnictwa poniesionego przez Uczestniczkę, a dotyczącego jednostek uczestnictwa, które powinny podlegać wydatku dokonanego na nabycie jednostek uczestnictwa przez Uczestniczkę.

Dokonując ustalenia kosztu uzyskania przy transakcji umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa należy przywołać następujące przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ("u.p.d.o.f."):

* Art. 17 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f.: "Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;"

* Art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.: "Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23."

* Art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.: "Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e;"

* Art. 30a ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f.: "Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych;"

* Art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.: "Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10."

Analizując powyższe przepisy na tle przedstawionego stanu faktycznego sprawy należy odwołać się do wynikającej z przepisów u.p.d.o.f. konstrukcji opodatkowania umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa. W takiej sytuacji płatnik powinien ustalić dochód, tj. zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. pomniejszyć przychód o koszty uzyskania przychodu.

W tej kwestii wypowiadają się jednolicie sądy administracyjne. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w treści uzasadnienia uchwały z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 3/14 analizując zagadnienie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji umarzania/odkupowania jednostek uczestnictwa i samej konstrukcji opodatkowania umorzenia/odkupienie (ustalania dochodu) stwierdził, co następuje:

"W świetle treści art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, o ile, jak wynika z art. 22 ust. 1 in fine, nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 23. Wykładnia językowa uregulowań zawartych w art. 22, a także w art. 23 u.p.d.o.f. musi uwzględniać konstrukcję oraz wypływający z niej charakter podatku dochodowego od osób fizycznych. Konstrukcja ta polega na opodatkowaniu dochodu, jaki powstaje u podatnika, a niekiedy przychodu. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie niestanowiącymi kosztów - wymaga indywidualnej oceny pod kątem istnienia związku z tymi przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu. Oznacza to, że podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają lub mogły mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f.".

Niewątpliwym jest więc, że w sytuacji umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa każdorazowo opodatkowaniu podlegać powinien dochód, tj. przychód uzyskiwany z umorzenia/odkupienia musi być bezwzględnie pomniejszony o koszty jego uzyskania przychodu w wysokości wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa.

W przypadku przedstawionego powyżej stanu faktycznego sprawy:

* Uczestniczka niewątpliwie poniosła wydatek na nabycie jednostek uczestnictwa,

* Na skutek błędu Agenta Transferowego doszło, wbrew woli wyrażonej przez Uczestniczkę w złożonym zleceniu, do konwersji jednostek uczestnictwa zamiast zamiany i zapłaty przez płatnika zryczałtowanego podatku, który faktycznie był z punktu widzenia Uczestniczki niezasadny (bezpodstawny, gdyż Uczestniczka chciała dokonać zamiany). Dla Uczestniczki transakcja ta jednak nie istnieje, gdyż ona jej nie zleciła (nie dała takiej dyspozycji), czego dała wyraz w złożonej i uwzględnionej reklamacji.

* W wyniku reklamacji doszło do "przywrócenia" prawidłowej ilości jednostek uczestnictwa na rachunku Uczestniczki. Wskazania wymaga jednak, że istnieje prawnie dopuszczalna i technicznie możliwa do przeprowadzenia operacja przypisania do nabytych w wyniku rozliczenia reklamacji jednostek uczestnictwa "historycznego" i faktycznie poniesionego przez Uczestniczkę wydatku związanego z nabyciem jednostek uczestnictwa, które winny uprzednio podlegać zamianie a nie konwersji.

W związku z powyższym mając na uwadze konstrukcję przepisów u.p.d.o.f. w zakresie ustalania dochodu do opodatkowania, a w tym art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 30a ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f., w sytuacji umorzenia/odkupienia jednostek uczestnictwa, płatnik dokonując na podstawie ww. przepisów oraz art. 41 ust. 4, u.p.d.o.f. obliczenia i wpłaty zryczałtowanego podatku powinien uwzględnić faktyczny wydatek na nabycie jednostek uczestnictwa poniesiony przez Uczestniczkę.

Wydatek ten powinien być określony w wysokości zapisanej w rejestrze Uczestniczki prowadzonym przez Agenta Transferowego (w kwocie faktycznie wpłaconej do Funduszu Inwestycyjnego przez Uczestniczkę przed dokonaniem zamiany / konwersji jednostek uczestnictwa).

Istotnym jest wskazanie, że w tym duchu wypowiedział się w zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej numer IPPB2/4511 -533/15-2/MK z dnia 15 lipca 2015 r.

Stanowisko do pytania Nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym powyżej stanie faktycznym pobrany i wpłacony przez płatnika na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przeprowadzenia na rachunku Uczestniczki błędnej transakcji umorzenia jednostek uczestnictwa dokonanej na skutek realizacji czynności konwersji zamiast czynności zamiany oraz podatek zapłacony w związku z rozliczeniem reklamacji należy uznać jako podatek nienależny. W konsekwencji pokrycia go przez płatnika jest on, zdaniem Wnioskodawcy, uprawniony do otrzymania zwrotu nadpłaty podatku zapłaconego z tytułu błędnie rozliczonej transakcji oraz zapłaconego na skutek dokonania czynności reklamacyjnych. W tym zakresie przysługuje płatnikowi prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 72 § 1 pkt 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 2 i art. 75 § 2 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej.

Z opisu stanu faktycznego sformułowanego we wniosku jednoznacznie wynika, że transakcja konwersji została dokonana wbrew dyspozycji i woli Uczestniczki. W takiej sytuacji zapłacony podatek jest w sposób oczywisty nienależny. Ponadto dokonanie czynności związanych z rozliczeniem reklamacji przeprowadzane zostało także poza wolą Uczestniczki i w związku z tym zapłacony podatek z tytułu konwersji "powrotnej" ma także charakter nienależny.

W tym też zakresie z punktu widzenia dokonującego rozliczeń płatnika pobrany i zapłacony podatek z tytułu rozliczenia błędnej transakcji oraz z tytułu rozliczenia reklamacji ma charakter nienależny w rozumieniu art. 73 § 1 pkt 2 w związku z art. 75 § 2 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej.

Wskazania wymaga, że na skutek rozliczenia reklamacji Uczestniczce przywrócono wyłącznie stan jednostek uczestnictwa w taki sposób, jakby dokonana była pierwotnie transakcja zamiany a nie transakcja konwersji. W konsekwencji błędnej transakcji i dokonania powyżej określonych czynności reklamacyjnych zapłacony nienależny zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych został faktycznie pokryty przez działającego w imieniu płatnika Wnioskodawcę, a następnie tymczasowo sfinansowany przez Agenta Transferowego (podmiot rości sobie prawa do zwrotu).

W tym też zakresie nienależny podatek z tytułu dokonanej wbrew woli Uczestniczki transakcji jest podatkiem nienależnym w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej i u.p.d.o.f. Samo dokonanie konwersji zamiast zamiany oraz konwersji ze względu na rozliczenie reklamacji nie może być utożsamiane z przeprowadzeniem w sposób prawidłowy skutkującej podatkowo na gruncie u.p.d.o.f. transakcji umorzenia jednostek uczestnictwa, albowiem zostało ono przeprowadzone w wyniku błędu technicznego (wbrew woli Uczestniczki). Po stronie Uczestniczki wbrew jej woli nie może dojść do realizacji czynności skutkujących opodatkowaniem. Warunkiem opodatkowania transakcji umorzenia / odkupienia jednostek uczestnictwa jest bowiem wyłącznie złożenie skutecznego prawnie zlecenia skutkującego odkupieniem/umorzeniem jednostek uczestnictwa.

W takim duchu wypowiadają się sądy administracyjne np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 897/07 oraz organy podatkowe w wydanych interpretacjach, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej numer IPPB2/415-960/14-2/AS z dnia 3 lutego 2015 r. oraz interpretacji indywidualnej numer IPPB2/4511-533/15-2/MK z dnia 15 lipca 2015 r.

Ponadto należy nadmienić, że ze względu na dokonane czynności reklamacyjne ciężar podatku nie obciążył Uczestniczki, gdyż na skutek dokonania dodatkowych nabyć jednostek uczestnictwa odpowiadających kwocie nienależnie pobranego podatku faktycznie zostały one zwrócone Uczestniczce. Zapłata podatku nastąpiła więc ze środków Wnioskodawcy działającego jako organ funduszu inwestycyjnego w jego imieniu i na jego rzecz. Tymczasowo Wnioskodawca otrzymał zwrot wydatkowanych kwot od Agenta Transferowego, jednak podmiot ten zwrócił się z roszczeniem o ich zwrot ze względu na uznanie podatku jako odprowadzonego nienależnie.

Mając powyższe na uwadze, tj. niewątpliwe przeprowadzanie czynności wbrew woli Uczestniczki, z punktu widzenia przepisów podatkowych (u.p.d.o.f. i Ordynacji podatkowej) podatek wpłacony do urzędu przez płatnika, jest podatkiem nienależnym i w związku z tym przysługuje płatnikowi prawo do ubiegania się o jego zwrot poprzez wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Uczestniczka nie podlegała, bowiem obowiązkowi podatkowemu, gdyż skutecznie nie wyraziła woli przeprowadzenia konwersji. Błąd techniczny przy rozliczeniu transakcji (zleceń) nie może być źródłem opodatkowania i z tego tytułu ciężaru nie może ponosić płatnik.

Stanowisko do pytania Nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z dokonanym opisanym w stanie faktycznym rozliczeniem reklamacji, na Wnioskodawcy lub płatniku nie będą ciążyć obowiązki informacyjne lub rozliczeniowe wynikające z u.p.d.o.f. lub Ordynacji podatkowej, ze względu na nabycie na rzecz Uczestniczki jednostek uczestnictwa celem skorygowania nieprawidłowo rozliczonej operacji.

Wskazać należy, że rozliczenie reklamacji ma na celu wyłącznie przywrócenie transakcji do takiego stanu jakby Uczestniczka dokonała zamiany a nie była dokonana konwersja jednostek uczestnictwa.

Z punktu widzenia Uczestniczki i jej majątku w wyniku dokonanej transakcji (realizacji reklamacji) dochodzi wyłącznie do "przywrócenia" ilości jednostek uczestnictwa na rachunku, tak jakby uprzednio transakcja została dokonana prawidłowo zgodnie ze zleceniem i obowiązującą procedurą, tj. zamiast konwersji zrealizowano by zamianę jednostek uczestnictwa. W tej sytuacji nie mamy do czynienia z przysporzeniem w majątku, odszkodowaniem, darowizną lub realizacją zysku przez Uczestniczkę. Dochodzi jedynie do wyrównania "uszczerbku" w majątku Uczestniczki powstałego na skutek nieprawidłowego działania Agenta Transferowego (błędu technicznego), bez jej udziału i wbrew jej woli. Albowiem stosownie do art. 415 Kodeksu cywilnego, kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, zobowiązany jest do jej naprawienia, co miało miejsce w przypadku Uczestniczki. Nastąpiło więc wyłącznie przywrócenie prawidłowego stanu na rejestrze Uczestniczki, a ona nie odniosła z tego tytułu żadnej korzyści majątkowej.

W konsekwencji na moment nabycia jednostek uczestnictwa na rzecz Uczestniczki w wyniku rozliczenia reklamacji nie ma przesłanek do uznania, że dochodzi do powstania przychodu i ewentualnego obowiązku rozliczeniowego lub informacyjnego dla płatnika wynikającego z przepisów u.p.d.o.f. oraz Ordynacji podatkowej (np. obowiązku złożenia informacji PIT-8C).

W tym miejscu dodatkowo istotnym jest wskazanie, iż zbieżne z powyższym stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w dniu 7 grudnia 2009 r. interpretacji indywidualnej numer IPPB2/415-564/09-5/MG oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w dniu 20 stycznia 2011 r. interpretacji indywidualnej numer IPPB2/415-925/10-5/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.