IPPB2/4511-34/15-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 marca 2015 r. (data wpływu 13 marca 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-34/15-2/MK z dnia 25 lutego 2015 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie Akcyjnym nabycia i sprzedaży akcji w wyniku realizacji opcji zbywalnych otrzymanych od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (Pytanie Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie Akcyjnym nabycia i sprzedaży akcji w wyniku realizacji opcji zbywalnych otrzymanych od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

I. Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swoich dochodów ("Wnioskodawca").

II. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) ("Umowa Polska-USA"), Wnioskodawca jest osobą mającą miejsce zamieszkania na terenie Polski. Spółka Matka (jak zdefiniowano poniżej) ma siedzibę na terytorium USA - zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b) Umowy Polska-USA.

III. Wnioskodawca jest pracownikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce ("Spółka Polska"), zatrudnionym na podstawie umowy o pracę ("Umowa o Pracę"). Z Umowy o Pracę nie wynika, że Wnioskodawca ma prawo żądania do objęcia Programem Akcyjnym (jak zdefiniowanym poniżej).

IV. Spółka Polska należy do grupy kapitałowej, w której spółką dominującą jest spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (USA) ("Spółka Matka"). Spółka Matka jest notowana na giełdzie papierów wartościowych w Stanach Zjednoczonych Ameryki (USA).

V. Wnioskodawca został objęty programem przyznawania akcji Spółki Matki ("Program Akcyjny"). W ramach Programu Akcyjnego, Spółka Matka przewiduje m.in. dwie różne formy Programu Akcyjnego:

1. przyznanie nieodpłatnie m.in. pracownikom Spółki Polskiej określonej ilość opcji ("Opcja") kupna: jednej akcji zwykłej (nieuprzywilejowanej) ("Akcje") Spółki Matki w określonym momencie albo momentach, określonych w harmonogramie do upływu określonego czasu, oraz po ustalonej z góry cenie. Do lipca 2012 r. Opcje były zbywalne, począwszy od lipca 2012 r., Opcje były niezbywalne, przy czym w drodze wyjątku możliwe jest dziedziczenie Opcji Wnioskodawcy przez spadkobierców / Wnioskodawcy (stan faktyczny w zakresie Opcji, które były niezbywalne został już rozstrzygnięty w 2014 r. odrębną interpretacją i tego stanu faktycznego nie dotyczy ten wniosek o interpretację).

Ta część Programu Akcyjnego funkcjonuje następująco: osoba, która jednostronną decyzją Spółki Matki jest zakwalifikowana do udziału w Programie Akcyjnym, otrzymuje zawiadomienie na piśmie o przyznaniu jej określonej ilości Opcji pozwalających na kupno - w określonym czasie - określonej ilości Akcji Spółki Matki w momencie albo momentach, określonych w harmonogramie i po określonej cenie ("Zawiadomienie"). Następnie, od chwili, gdy jest to już możliwe zgodnie z Zawiadomieniem, Wnioskodawca może złożyć oświadczenie o wykonaniu określonych ilości Opcji, oraz dokonać płatności ceny za Akcje, co skutkuje kupnem przez Wnioskodawcę od Spółki Matki określonej ilości Akcji i Spółki Matki po ustalonej cenie. Spółka Matka ma jednostronne prawo do tego, by w każdym razie zawiesić, zmienić, uchylić albo zakończyć Program Akcyjny, bez odszkodowania dla Wnioskodawcy. Z Zawiadomienia wynika też, iż udział Wnioskodawcy w Programie Akcyjnym jest dobrowolny, korzyści otrzymane na podstawie Programu Akcyjnego nie są częścią umowy o pracę z pracodawcą / Wnioskodawcy i nie są częścią wynagrodzenia Wnioskodawcy; udział w Programie Akcyjnym nie daje prawa Wnioskodawcy do żądania zawarcia umowy o pracę przez Spółkę Matkę. Opcje przyznane Wnioskodawcy są dostępne dla Wnioskodawcy tylko w czasie trwania umowy o pracę z pracodawcą Wnioskodawcy, a prawo nabycia kolejnych Akcji Spółki Matki kończy się z zakończeniem przez Wnioskodawcę umowy o pracę z jakiegokolwiek powodu (poza przypadkiem śmierci Wnioskodawcy). W wyłącznej kompetencji Spółki Matki jest ustalenie momentu przyznania Opcji, liczby Akcji, które można kupić w wykonaniu Opcji oraz momentu kupna Akcji w wykonaniu Opcji. Jeżeli wartość Akcji nabytych przez Wnioskodawcę nie wzrośnie. Wnioskodawca nie ma roszczenia do Spółki Matki. Wnioskodawca nie ma też żadnego roszczenia wobec Spółki Matki o otrzymanie Opcji.

Otrzymane przez Wnioskodawcę opcje na kupno akcji są pochodnymi instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o PIT, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94).

2. przyznanie nieodpłatnie ekwiwalentów akcji Spółki Matki ("N."). Osoba - która jednostronną decyzją Spółki Matki - jest zakwalifikowana do udziału w Programie Akcyjnym, otrzymuje zawiadomienie na piśmie o przyznaniu jej określonej ilości N. pozwalających na otrzymanie - w określonym czasie - nieodpłatnie akcji Spółki Matki ("Akcje") w momencie albo momentach, określonych w harmonogramie ("Zawiadomienie"). Spółka Matka ma jednostronne prawo do tego, by w każdym razie zawiesić, zmienić, uchylić albo zakończyć Program Akcyjny, bez odszkodowania dla Wnioskodawcy. Z Zawiadomienia wynika też, iż udział Wnioskodawcy w Programie Akcyjnym jest dobrowolny, korzyści otrzymane na podstawie Programu Akcyjnego nie są częścią umowy o pracę z pracodawcą Wnioskodawcy i nie są częścią wynagrodzenia Wnioskodawcy; udział w Programie Akcyjnym nie daje prawa Wnioskodawcy do żądania zawarcia umowy o pracę przez Spółkę Matkę. N. przyznaje Wnioskodawcy są dostępne dla Wnioskodawcy tylko w czasie trwania umowy o pracę z pracodawcą Wnioskodawcy, a prawo nabycia kolejnych Akcji Spółki Matki kończy się z zakończeniem przez Wnioskodawcę umowy o pracę z jakiegokolwiek powodu (poza przypadkiem śmierci Wnioskodawcy). W wyłącznej kompetencji Spółki Matki jest ustalenie momentu przyznania N., liczby Akcji, które będą wydane w zamian za N. Wnioskodawca nie ma też żadnego roszczenia wobec Spółki Matki o otrzymanie N.

Możliwość przystąpienia do Programu Akcyjnego jest uwarunkowana podpisaniem przez Wnioskodawcę umowy o zachowaniu poufności i zakazie konkurencji, zarówno ze Spółką Polską, jak i ze Spółką Matką. Wszelkie decyzje dotyczące przyznania poszczególnym osobom prawa do objęcia Programem Akcyjnym są podejmowane jednostronnie przez Spółkę Matkę; umowa o pracę zawarta przez Wnioskodawcę ze Spółkę Polską nie zawiera uprawnienia dla Wnioskodawcy do żądania I przez Wnioskodawcę objęcia Programem Akcyjnym.

N. stanowią niegwarantowane i objęte restrykcjami przyrzeczenia wydania Wnioskodawcy przez Spółkę Matkę pewnej liczby Akcji Spółki Matki w przyszłości. Wydanie Akcji Spółki Matki w zamian za N. następuje w określonych w harmonogramie datach pod warunkiem, że Wnioskodawca po upływie okresu restrykcyjnego będzie nadal zatrudniony przez Spółkę Polską bądź inny podmiot z grupy.

Wydawane Akcje są akcjami podlegającymi ograniczeniom, które polegają na tym, że Wnioskodawca może sprzedać Akcje Spółki Matki tylko wtedy kiedy otwarte jest tzw. "okienko" (Trading Window).: "Okienko" jest otwierane w określonym czasie po ogłoszeniu przez Spółkę Matkę kwartalnych wyników finansowych i zamykane po ok. półtora miesiąca. Ograniczenie te są nakładane w okresie ustalonym w umowie zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką Amerykańską.

N., które nie zostały przydzielone, podlegają przepadkowi w sytuacji dobrowolnego lub przymusowego rozwiązania umowy o pracę z Polską Spółką bez względu na przyczynę (z wyjątkiem śmierci),

Przyznanie N. jest wyłączną kompetencją Spółki Matki, a ich przyznanie nie powoduje u Wnioskodawcy powstania roszczenia o ponowne przyznanie jednostek w przyszłości. N. nie mogą być przedmiotem obrotu. Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji oraz z posiadanych dokumentów nie wynika by Spółka Polska była w jakikolwiek sposób obciążana kosztami udziału Wnioskodawcy w Programie Akcyjnym.

Z Zawiadomienia wynika wprost, że udział w Programie Akcyjnym nie jest również częścią umowy o pracę ze Spółką Polską, jak również z żadną inną spółką. Zawiadomienie zawiera również wskazanie, że udział w Programie Akcyjnym nie stanowi części wynagrodzenia.

VI. Według wiedzy Wnioskodawcy, Spółka Polska nie ma wiedzy o objęciu Wnioskodawcy Programem Akcyjnym.

VII. Wnioskodawca w 2007 r., otrzymał pierwsze Zawiadomienie o tym, że od 2007 r. będzie uprawniony do nabycia określonej ilości Akcji Spółki Matki po cenie preferencyjnej, zgodnie z harmonogramem w ramach wykonania Opcji. W latach 2007-2009 r., doszło do przyznania Opcji (10.01.2007, 02.07.2009, 09.03.2009). W czasie gdy było to możliwe Wnioskodawca dokonywał również odpłatnego zbycia Opcji (dochód z tego tytułu był przez Wnioskodawcę rozliczany w zeznaniu rocznym).

VIII. Wnioskodawca otrzymał również N., które zgodnie z Programem Akcyjnym w określonych terminach są nieodpłatnie wymieniane na Akcje. Zgodnie z Programem Akcyjnym N. Wnioskodawcy przyznano N. w dniach 04.08.2010, 22.06.2011, 19.06.2013, 02.04.2014, 02.07.2014. Część z ww. N. została wymieniona na Akcje w dniach 21.10.2011, 22.08.2012, 20.08.2013 i jednocześnie sprzedana. W następnych latach Wnioskodawca będzie również korzystał z Programu, w ramach którego będzie następowała zamiana N. na Akcje. Wnioskodawca w żadnym roku podatkowym (roku kalendarzowym), w którym uczestniczył albo będzie uczestniczył w Programie Akcyjnym, dokonywał albo będzie dokonywał zbycia Akcji nie przebywał / nie będzie przebywał na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki przez łączny okres sięgający lub przekraczający 183 dni.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 25 lutego 2015 r. Nr IPPB2/4511-34/15-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 10 marca 2015 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

ad.1

Opcje zbywalne były dostępne tylko dla pracowników Spółki Matki i spółek zależnych, choć w kilku krajach nie były dostępne w ogóle.

ad.2

Takie instrumenty nie były oferowane przez Spółkę Matkę osobom nie powiązanym ze Spółką Matką albo spółkami z grupy (osoby trzecie). Nie można jednak wykluczyć, że istniał jednak rynek na takie instrumenty. Osoba, której były przyznane Opcje zbywalne mogła bowiem dokonać jednej z trzech czynności: (i) wykonać Opcje i sprzedać natychmiast otrzymane akcje, (ii) wykonać Opcje i zatrzymać akcje albo (iii) sprzedać otrzymaną Opcję instytucjom finansowym. Nie można zatem wykluczyć, że istniał rynek na którym osoby, które otrzymały Opcje zbywalne oferowały takie instrumenty osobom trzecim (np. sprzedaż otrzymanych opcji zbywalnych na rzecz instytucji finansowych).

Ad.3

Opcje zbywalne przyznane w latach 2007-2009 były zbywalne również po lipcu 2012 r. Program ten zakończył się w listopadzie 2013 r. Aktualnie Wnioskodawca nie posiada Opcji zbywalnych. Wnioskodawca wykonał opcje - wykonanie Opcji z natychmiastowym sprzedaniem otrzymanych akcji również po lipcu 2012 r. (takie transakcje miały miejsce 22 sierpnia 2012 r., 25 stycznia 2013 r. i 20 sierpnia 2013 r.). Innymi słowy po lipcu 2012 r. (ale też wcześniej) Wnioskodawca nie dokonywał zbycia opcji na rzecz instytucji finansowych, a jedynie je wykonywał.

Ad.4

Po wymianie N. na Akcje Spółki Matki Wnioskodawca jest ich właścicielem i będzie posiadał prawa przysługujące akcjonariuszom (np. prawo do dywidendy, prawo głosu). Akcje podlegają ograniczeniom polegającym na tym, iż Wnioskodawca może sprzedać Akcje Spółki Matki tylko wtedy kiedy otwarte jest tzw. "okienko" (Trading Window). "Okienko" jest otwierane w określonym czasie po ogłoszeniu przez Spółkę Matkę kwartalnych wyników finansowych i zamykane po ok. półtora miesiąca. Powyższe ograniczenie przestaje obowiązywać w sytuacji, gdy Wnioskodawca przestaje być pracownikiem Spółki Polskiej lub innego podmiotu z grupy.

Uczestnikom Programu Akcyjnego posiadającym N. nie przysługują prawa akcjonariuszy. Prawa akcjonariuszy przysługują dopiero od momentu otrzymania Akcji Spółki Matki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (a).

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku PIT w związku z uczestnictwem w Programie Akcyjnym - aż do momentu odpłatnego zbycia (sprzedaży) Akcji Spółki Matki przez Wnioskodawcę nabytych w wykonaniu Opcji, zgodnie z Programem Akcyjnym.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku PIT w związku z uczestnictwem w Programie Akcyjnym - aż do momentu odpłatnego zbycia (sprzedaży) Akcji Spółki Matki przez Wnioskodawcę nabytych w zamian za N., zgodnie z Programem Akcyjnym.

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, w momencie odpłatnego zbycia (sprzedaży) Akcji Spółki Matki przez Wnioskodawcę, u Wnioskodawcy powstanie w Polsce przychód w podatku PIT ze źródła przychodu "kapitały pieniężne", a więc Wnioskodawca ma obowiązek zapłaty 19% podatku PIT od dochodu uzyskanego ze sprzedaży Akcji Spółki Matki dokonanego w USA w rocznym rozliczeniu podatku PIT za rok, w którym zostały odpłatnie zbyte Akcje Spółki Matki.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku. Odpowiedź w zakresie zadanych pytań Nr 2 i 3 będzie przedmiotem odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku PIT w związku z uczestnictwem w Programie Akcyjnym - aż do momentu odpłatnego zbycia (sprzedaży) Akcji Spółki Matki przez Wnioskodawcę nabytych w zamian za N., zgodnie z Programem Akcyjnym.

Artykuł 11 ustawy o PIT określa co jest przychodem na gruncie ustawy o PIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w momencie przyznania Wnioskodawcy Opcji (otrzymania Zawiadomienia o uczestnictwie Wnioskodawcy w Programie Akcyjnym) nie powstanie żadne realne przysporzenie o charakterze majątkowym po jego stronie, oraz, zgodnie z uregulowaniami ustawy o PIT, nie powstanie przychód w podatku PIT. Opcje są bowiem, co do zasady, niezbywalne (wyjątkiem jest przejście: Opcji na spadkobierców), a więc nie mają wartości rynkowej. Takie stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2013 r., (nr IPPB2/415-225/13-4/AK).

Wnioskodawca uważa także, że nabycie lub objęcie Akcji Spółki Matki, po cenie niższej niż cena rynkowa tych akcji lub nieodpłatnie w dniu ich nabycia lub objęcia nie powoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu w podatku PIT - tak w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2010 r., jak i w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. Podatkiem PIT może być objęte bowiem jedynie przysporzenie ostateczne, a nie przysporzenie potencjalne (a taki charakter ma nabycie / objęcie akcji po cenie niższej, niż cena rynkowa w dniu ich nabycia i objęcia). Stanowisko takie zostało wyrażone przez WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r. (sygn. akt III Sa/Wa 568/09), w którym Sąd uznał, iż "w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, (...) jest jedynie potencjalne. (...) generują przychód dopiero w przyszłości (...) w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy między przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. W innym z wyroków, WSA w Warszawie orzekł, iż korzyści ekonomiczne, jakie wynikają nawet z nieodpłatnego nabycia akcji, powinny być opodatkowane w momencie uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych. Sąd ten podkreślił, że ze względu na specyficzne właściwości akcji jako papierów wartościowych, dzień nieodpłatnego ich nabycia w ramach programu motywacyjnego nie powinien zostać uznany za dzień generujący przychód (wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2011 r. o sygn. akt III Sa/Wa 522/11). Również NSA w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1268/11) uznał, iż "nabycie akcji, nawet nieodpłatnie, bądź po cenie preferencyjnej, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT (...) wartość akcji z dnia objęcia jest jedynie wyceną ich wartości, która się zmienia wraz ze zmianą kursu akcji. (...) Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje jest to, że generują dochód w przyszłości (...) w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. Oznacza to, że w momencie otrzymania akcji przysporzenie jest potencjalne."

Analogiczne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 11 grudnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 111/12) zgodnie z którym "objęcie (nabycie) akcji zostało wymienione, jak wskazano wyżej, jako zdarzenie:powodujące powstanie przychodów z kapitałów pieniężnych. Konieczne jest jednak, aby objecie akcji nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny. Nie oznacza to jednak, aby objęcie akcji w zamian za wkład pieniężny bądź akcji za cenę niższą od rynkowej bądź nieodpłatnie stanowiło przychód z innego źródła. Przeciwnie, treść art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 38 daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania "w szczególności" oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w polskiej spółce kapitałowej należącej do grupy kapitałowej, której spółką dominującą jest Spółka Matka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Spółka jest notowana na giełdzie papierów wartościowych w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Wnioskodawca został objęty programem przyznawania akcji Spółki Matki.

W ramach Programu Akcyjnego, Spółka Matka przewiduje m.in. dwie różne formy Programu Akcyjnego:

W pierwszej formie Programu akcyjnego Wnioskodawcy zostanie przyznana nieodpłatnie określona ilość opcji kupna: jednej akcji zwykłej (nieuprzywilejowanej). Spółki Matki w określonym momencie albo momentach, określonych w harmonogramie do upływu określonego czasu, oraz po ustalonej z góry cenie. Do lipca 2012 r. przedmiotowe Opcje były zbywalne.

W ramach tej formy Programu akcyjnego osoba, która jednostronną decyzją Spółki Matki jest zakwalifikowana do udziału w Programie Akcyjnym, otrzymuje zawiadomienie na piśmie o przyznaniu jej określonej ilości Opcji pozwalających na kupno - w określonym czasie - określonej ilości Akcji Spółki Matki w momencie albo momentach, określonych w harmonogramie i po określonej cenie. Następnie, od chwili, gdy jest to już możliwe zgodnie z Zawiadomieniem, Wnioskodawca może złożyć oświadczenie o wykonaniu określonych ilości Opcji, oraz dokonać płatności ceny za Akcje, co skutkuje kupnem przez Wnioskodawcę od Spółki Matki określonej ilości Akcji Spółki Matki po ustalonej cenie. Udział Wnioskodawcy w Programie Akcyjnym jest dobrowolny, korzyści otrzymane na podstawie Programu Akcyjnego nie są częścią umowy o pracę z pracodawcą / Wnioskodawcy i nie są częścią wynagrodzenia Wnioskodawcy; udział w Programie Akcyjnym nie daje prawa Wnioskodawcy do żądania zawarcia umowy o pracę przez Spółkę Matkę. Opcje przyznane Wnioskodawcy są dostępne dla Wnioskodawcy tylko w czasie trwania umowy o pracę z pracodawcą Wnioskodawcy, a prawo nabycia kolejnych Akcji Spółki Matki kończy się z zakończeniem przez Wnioskodawcę umowy o pracę z jakiegokolwiek powodu (poza przypadkiem śmierci Wnioskodawcy). W wyłącznej kompetencji Spółki Matki jest ustalenie momentu przyznania Opcji, liczby Akcji, które można kupić w wykonaniu Opcji oraz momentu kupna Akcji w wykonaniu Opcji. Jeżeli wartość Akcji nabytych przez Wnioskodawcę nie wzrośnie. Wnioskodawca nie ma roszczenia do Spółki Matki. Wnioskodawca nie ma też żadnego roszczenia wobec Spółki Matki o otrzymanie Opcji. Osoba, której były przyznane Opcje zbywalne mogła dokonać jednej z trzech czynności: (i) wykonać Opcje i sprzedać natychmiast otrzymane akcje, (ii) wykonać Opcje i zatrzymać akcje albo (iii) sprzedać otrzymaną Opcję instytucjom finansowym. Jak wynika z uzupełnienia wniosku istniał rynek, na którym osoby, które otrzymały Opcje zbywalne oferowały takie instrumenty osobom trzecim (np. sprzedaż otrzymanych opcji zbywalnych na rzecz instytucji finansowych). Opcje zbywalne przyznane w latach 2007-2009 były zbywalne również po lipcu 2012 r. Program ten zakończył się w listopadzie 2013 r. Aktualnie Wnioskodawca nie posiada Opcji zbywalnych. Wnioskodawca dokonał wykonania Opcji z natychmiastowym sprzedaniem otrzymanych akcji również po lipcu 2012 r. (takie transakcje miały miejsce 22 sierpnia 2012 r., 25 stycznia 2013 r. i 20 sierpnia 2013 r.). Po lipcu 2012 r. (ale też wcześniej) Wnioskodawca nie dokonywał zbycia opcji na rzecz instytucji finansowych, a jedynie je wykonywał.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy w tym miejscu zauważyć, że stosownie do art. 3 pkt 4 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, papierami wartościowymi są również zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w art. 3 pkt 1 lit. a (m.in. akcji), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Powyższe oznacza, że zbywalne opcje na akcje, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, są papierami wartościowymi a nie jak wskazuje Wnioskodawca - pochodnymi instrumentami finansowymi właśnie z uwagi na ową cechę zbywalności.

W przypadku nabycia opcji zbywalnych na akcje w ramach programu przyznawania Akcji Spółki Matki, stwierdzić należy, że otrzymanie przez osobę zakwalifikowaną do udziału w programie Zawiadomienia o przyznaniu określonej ilości Opcji ilości Opcji pozwalających na kupno - w określonym czasie - określonej ilości Akcji Spółki Matki w momencie albo momentach, określonych w harmonogramie i po określonej cenie jest niegwarantowanym przyrzeczeniem wydania przez spółkę pewnej liczby opcji zbywalnych na akcje uczestnikowi w późniejszym terminie, po spełnieniu określonych warunków. Jeżeli wartość Akcji nabytych przez Wnioskodawcę nie wzrośnie. Wnioskodawca nie ma roszczenia do Spółki Matki. Wnioskodawca nie ma też żadnego roszczenia wobec Spółki Matki o otrzymanie Opcji. Zawiadomienie jest zatem jednostronnym zobowiązaniem się spółki Matki wobec określonych osób do dokonania pewnej czynności w przyszłości (ustalenie momentu przyznania Opcji, liczby akcji, które można kupić w wyniku realizacji (wykonania) Opcji opcji zbywalnych oraz momentu kupna Akcji w wykonaniu Opcji). Takie Zawiadomienie nie jest instrumentem finansowym. Jako jednostronne przyrzeczenie Zawiadomienie nie wywołuje skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast jego realizacja - wydanie pewnej liczby opcji zbywalnych na akcje (po złożeniu przez Wnioskodawce stosownego oświadczenia) - stanowi bez wątpienia przychód osoby je otrzymującej i powoduje powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku otrzymania opcji zbywalnych przez osobę nie będącą pracownikiem Spółki Matki (nie od swojego pracodawcy), przychód z tytułu otrzymania opcji zbywalnych należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy i opodatkować na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy, przychodami - co do zasady - są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami (w tym opcjami zbywalnymi na akcje) tego samego rodzaju i gatunku. Dochód z tytułu otrzymania nieodpłatnie opcji zbywalnych na akcje w wysokości ich wartości rynkowej z dnia otrzymania podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ustawy. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku "nie można jednak wykluczyć, że istniał jednak rynek na takie instrumenty. Osoba, której były przyznane Opcje zbywalne mogła bowiem dokonać jednej z trzech czynności: (i) wykonać Opcje i sprzedać natychmiast otrzymane akcje, (ii) wykonać Opcje i zatrzymać akcje albo (iii) sprzedać otrzymaną Opcję instytucjom finansowym. Nie można zatem wykluczyć, że istniał rynek na którym osoby, które otrzymały Opcje zbywalne oferowały takie instrumenty osobom trzecim (np. sprzedaż otrzymanych opcji zbywalnych na rzecz instytucji finansowych).

Przychody te Wnioskodawca zobowiązany był wykazać samodzielnie w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

W odniesieniu natomiast do momentu nabycia przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej, na skutek wykonania opcji na akcje spółki amerykańskiej po stronie Wnioskodawcy wystąpi przysporzenie majątkowe, jeżeli realizacja opcji nastąpi za cenę wykonania niższą od aktualnej w danym momencie wartości rynkowej Akcji Spółki Matki. Stąd też fakt realizacji prawa z opcji - nabycie akcji, skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania.

Uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z realizacji opcji zbywalnych jest przychodem z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 2 ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38a nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych;

Zatem podstawą opodatkowania w przypadku realizacji opcji traktowanych jako papiery wartościowe będzie różnica pomiędzy ceną instrumentu bazowego w dniu realizacji a kosztami zakupu akcji, a wydatkami związanymi z nabyciem opcji do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów, które w opisanym stanie faktycznym zdarzeniu przyszłym należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1d w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1d w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem, tak jak w niniejszej sprawie, aby wartość przychodu z tytułu nabycia opcji zbywalnych mogła być uznana za koszt uzyskania przychodu w przypadku realizacji praw z nich wynikających, niezbędnym jest, aby opcje te zostały nabyte w sposób nieodpłatny lub częściowo odpłatnie, w związku z którymi stosownie do art. 11 ust. 2-2b określono przychód, a więc ww. świadczenie zostało opodatkowane przez podatnika np. jako przychód z innych źródeł, czy stosunku pracy.

W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży realizacji (wykupu) opcji zbywalnych nabytych nieodpłatnie podlega zaliczeniu wartość nieodpłatnego świadczenia, które zostanie opodatkowane przez Wnioskodawcę, jako przychód z innych źródeł.

W dalszej kolejności odnosząc się do skutków podatkowych związanych z odpłatnym zbyciem (sprzedażą) Akcji Spółki Matki przez Wnioskodawcę nabytych w wykonaniu Opcji, zgodnie z Programem Akcyjnym organ podatkowy stwierdza co następuje:

Operacja ta wywołała skutek podatkowy w postaci uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia akcji, w sytuacji gdy akcje nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia akcji jest kwota, za którą zostały one zakupione.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabędzie akcje po cenie wykonania, do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zaliczymy przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód z tytułu objęcia akcji za opcje. Kosztami nabycia akcji będą również inne wydatki poniesione na nabycie, takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust. 1 ustawy i na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2).

Stosownie do art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedstawionym stanie faktycznym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą postanowienia Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178)

Reasumując:

* Otrzymanie przez Wnioskodawcę Zawiadomienia o nieodpłatnym przyznaniu Wnioskodawcy określonej ilości Opcji pozwalających na kupno - w określonym czasie - określonej ilości Akcji Spółki Matki w momencie albo momentach, określonych w harmonogramie i po określonej cenie, jako jednostronne przyrzeczenie nie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast realizacja, tj. wydanie pewnej liczby zbywalnych opcji na akcje spółki amerykańskiej (po złożeniu przez Wnioskodawce stosownego oświadczenia) - stanowi przychód Wnioskodawcy, który należy zaliczyć przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy i opodatkować na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ustawy i powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

w momencie nabycia przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej, na skutek wykonania opcji na akcje spółki amerykańskiej po stronie Wnioskodawcy wystąpi przysporzenie majątkowe, jeżeli realizacja opcji nastąpi za cenę wykonania niższą od aktualnej w danym momencie wartości rynkowej Akcji Spółki Matki skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania.

* Uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z realizacji opcji zbywalnych stanowi przychód z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

* uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży akcji spółki amerykańskiej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem, z uwzględnieniem postanowień umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania. Przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży akcji spółki amerykańskiej, które Wnioskodawca nabędzie po cenie wykonania opcji do kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przedmiotowych akcji zaliczymy przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód z tytułu objęcia akcji za opcje. Kosztami nabycia akcji będą również inne wydatki poniesione na nabycie, takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

* Po zakończeniu roku podatkowego, tj. w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku w którym nastąpiła sprzedaż akcji Wnioskodawca obowiązany będzie w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38), w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym dochody z realizacji praw z opcji i z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. W tym samym terminie dokonać wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Ponadto odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych oraz Naczelnego Sadu Administracyjnego należy stwierdzić, że w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tut. organ nie może w oparciu o powołane wyroki sądów potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.