IPPB2/436-74/07-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2007 r. (data wpływu 24 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie stosowania przepisów art. 19 ust. 6 ww. ustawy (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie stosowania przepisów art. 19 ust. 6 ww. ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Anna Ł. Zwróciła z prośbą o sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego umowę sprzedaży, stanowiącego odrębną nieruchomość, lokalu mieszkalnego. Na podstawie tejże umowy sprzedaży własność lokalu nabyłaby małoletnia córka Anny Ł. i Leszka Ł. - Aleksandra Ł. Umowa ta zostałaby zawarta przez AnnęŁ. działającą na podstawie pełnomocnictwa nieodwoływalnego i niewygasającego na wypadek śmierci udzielonego przez Blankę H. (art. 101 § 2 Kodeksu cywilnego). Pełnomocnictwo to zostało udzielone przy zawarciu w roku 2001 przedwstępnej umowy sprzedaży, w której to umowie Blanka H. oświadczyła, że otrzymała całą cenę i pokwitowała jej odbiór.

W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku wydanym w dniu 22 stycznia 2007 r. jako spadkobierca Blanki H. został ustalony Stefan R. Zatem, zgodnie z wypowiedziami doktryny prawa, przy zawarciu ww. umowy sprzedaży Anna Ł. działałaby na podstawie pełnomocnictwa z roku 2001 w imieniu spadkobiercy Blanki H. - Stefana R.

Pismem z dnia 19 listopada 2007 r. Nr X wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy stosownie do art. 19 ust. 6 wyżej powołanej ustawy o podatku od spadków i darowizn przedmiotem aktu notarialnego, który dokonuje umowę sprzedaży zawartą przez pełnomocnika działającego w imieniu spadkobiercy na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez spadkodawcę, który to spadkodawca otrzymał całą cenę, jest zbycie rzeczy lub praw majątkowych uzyskanych tytułem dziedziczenia (a w konsekwencji czy notariusz może sporządzić taki akt notarialny tylko za uprzednia pisemna zgodą naczelnika urzędu skarbowego albo po przedstawieniu zaświadczenia wydanego przez naczelnika urzędu skarbowego potwierdzającego, że nabycie jest zwolnione od podatku, że należny podatek został zapłacony albo zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia).

Zdaniem wnioskodawcy takie zbycie nie jest zbyciem rzeczy uzyskanej tytułem dziedziczenia, a w konsekwencji notariusz może sporządzić akt notarialny dokumentujący umowę sprzedaży takiej rzeczy bez uprzedniej pisemnej zgody naczelnika urzędu skarbowego albo bez przedstawienia zaświadczenia wydanego przez naczelnika urzędu skarbowego potwierdzającego, że nabycie jest zwolnione od podatku, że należny podatek został zapłacony albo zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia.

Wynika to z wykładni językowej wyżej wymienionego przepisu. Osobą, która otrzymała cenę, jest w tej sytuacji spadkodawca. Spadkobierca może, więc odziedziczyć środki pieniężne z tytułu ceny, natomiast nie powinien być traktowany jako osoba, która odziedziczyła zarówno środki pieniężne z tytułu ceny, jak i lokal. W związku z tym można przyjąć, iż zbycie rzeczy w rozumieniu art. 19 ust. 6 wyżej powołanej ustawy o podatku od spadków i darowizn nastąpiło przez spadkodawcę w momencie jednoczesnego zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, udzielenia nieodwoływalnego i niewygasającego na wypadek śmierci pełnomocnictwa do zawarcia umowy sprzedaży oraz otrzymania ceny.

W konsekwencji, choć umowa sprzedaży zostanie zawarta w imieniu spadkobiercy, to nie spadkobierca będzie zbywcą takiej rzeczy, zaś przedmiotem zbycia nie będzie rzecz uzyskana przez spadkobiercę tytułem dziedziczenia.

Warto też uwzględnić w takich rozważaniach wykładnię systemową. Jeżeli przyjęlibyśmy założenie, iż pomimo wyjątkowego charakteru takiej transakcji i udzielenia takiego niezwykłego pełnomocnictwa nabycie rzeczy przez kupującego jest uzależnione wyłącznie od woli spadkobiercy (tzn. uregulowania przez niego sprawy podatku od spadku), który w zasadzie w ogóle w transakcji udziału nie bierze, wówczas zupełnie utraciłby sens art. 101 § 2 Kodeksu cywilnego. Byłoby tak, dlatego, iż na skutek śmierci mocodawcy sytuacja pełnomocnika uległaby radykalnej zmianie - nie mógłby on wykonywać uprawnień wynikających z pełnomocnictwa dopóki dotycząca jedynie spadkobiercy sprawa podatku od spadku nie zostałaby załatwiona. Pełnomocnictwo takie byłoby, więc nieskuteczne i do niczego nie przydatne. Wydaje się, iż nie taki był zamiar ustawodawcy, a co więcej także zamiar mocodawcy wprowadzającego takie rzadkie zastrzeżenie do pełnomocnictwa w celu przesądzenia raz na zawsze losów transakcji, niezależnie od woli spadkobiercy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Ze złożonego wniosku wynika, iż postanowieniem z dnia 22 stycznia 2007 r. spadek po zmarłej w dniu 7 marca 2005 r. Blance H. nabył Pan Stefan R. Spadkodawczyni przed śmiercią zawarła umowę przedwstępną sprzedaży lokalu mieszkalnego i otrzymała całą cenę sprzedaży. Sprzedaż powyższego lokalu zostanie zrealizowana zgodnie z tą umową. Tak, więc umowa przenosząca własność zostanie zawarta w momencie, gdy właścicielem lokalu jest już Pan Stefan R.

Umowa przedwstępna ma na celu przygotowanie zawarcia umowy między stronami. Zgodnie z treścią tej umowy jedna lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą określa się mianem umowy przyrzeczonej. Z umowy przedwstępnej nie tylko wynika zobowiązanie zawarcia umowy przyrzeczonej, ale także instrumentalnie przyporządkowane mu obowiązki dokonania działań koniecznych do spełnienia świadczenia głównego (art. 354 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Umowa przedwstępna ma charakter oświadczenia woli zapewniającego, że przyrzeczona umowa zostanie zawarta. Umowa ta może mieć charakter dwustronnie albo jednostronnie zobowiązujący - zależnie od tego, czy zobowiązanie do zawarcia umowy przyrzeczonej zaciąga jedna strona, czy obie. Umowa przedwstępna nie przenosi prawa własności. Nastąpi to w momencie zawarcia ostatecznego aktu notarialnego sprzedaży.

Na podstawie art. 922 k.c. na osoby dziedziczące (spadkobierców) przechodzą co do zasady prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej zawartej przez zmarłego spadkodawcę. Tak jest bez względu na to, czy termin zawarcia umowy przyrzeczonej upłynął przed, czy już po śmierci spadkodawcy. Ciąży na nim przede wszystkim wynikający z art. 390 Kodeksu cywilnego obowiązek zawarcia umowy przenoszącej własność i to na takich warunkach jak zostały ustalone w umowie przedwstępnej.

Zgodnie z art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r) jeżeli przedmiotem aktu notarialnego, który ma być sporządzony, lub dokumentu, co do którego notariusz ma uwierzytelnić podpis, ma być zbycie praw do spadku albo nabycie lub obciążenie rzeczy lub praw majątkowych uzyskanych przez zbywcę w drodze spadku lub zasiedzenia, notariusz może sporządzić akt lub uwierzytelnić własnoręczność podpisu tylko za uprzednią pisemną zgodą naczelnika urzędu skarbowego albo po stwierdzeniu przez naczelnika urzędu skarbowego, że nabycie spadku jest zwolnione od podatku lub że należny podatek został zapłacony albo prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego uległo przedawnieniu.

Reasumując, stwierdza się, iż przedstawiony we wniosku stan faktyczny dotyczy nabycia lokalu mieszkalnego tytułem spadku i dla sporządzenia aktu notarialnego dokumentującego umowę sprzedaży powyższego lokalu konieczne jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przez naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.).

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.