IPPB2/436-66/11-4/AF - Opodatkowanie PCC umowy cash poolingu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 23 lutego 2011 r.) uzupełnionym w dniu 18 kwietnia 2011 r. (data nadania 20 kwietnia 2011 r., data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) na wezwanie z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/436-66/11-2/AF oraz Nr IPPP3-443-302/11-2/SM o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 23 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy V. W celu lepszego zarządzania płynnością finansową i zasobami pieniężnymi spółki należące do koncernu V. mające siedzibę w Polsce planują wdrożyć nowy system rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu (dalej: System rozliczeniowy, Struktura cash-poolingu). Oprócz Wnioskodawcy, uczestnikami Systemu (dalej: Uczestnicy) będą V. sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o.

Szczególnego rodzaju uczestnikiem, pełniącym funkcję agenta rozliczeniowego Systemu (tzw. pool leadera) będzie V. S.A. z siedzibą we Francji (dalej: Pool Leader).

System rozliczeń opierać się będzie na następujących założeniach:

* Rozliczenia w ramach Struktury cash-poolingu dokonywane będą przez bank z siedzibą w Polsce na podstawie umowy zawartej pomiędzy tym bankiem (dalej: Bank) a Pool Leaderem i Uczestnikami (Pool Leader zostanie upoważniony do zawarcia umowy z Bankiem także w imieniu Uczestników).

* Wszyscy Uczestnicy będą posiadać w Banku otwarte bieżące rachunki bankowe (dalej: Rachunki Bieżące), z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto, które będzie wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach Struktury cash-poolingu (dalej: Subkonto).

* Każdy z Uczestników może posiadać jeden lub więcej Rachunków Bieżących uczestniczących w Systemie rozliczeń.

* Pool Leader, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury cash-poolingu, otworzy w Banku w Polsce specjalny rachunek rozliczeniowy (dalej: Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania ("do zera") sald na Rachunkach Bieżących i Subkontach Uczestników.

* W związku z funkcjonowaniem Systemu rozliczeń, w trakcie każdego dnia roboczego:

* Wskazane powyżej konsolidowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się zatem odbywać zgodnie z następującym mechanizmem:

* Wszelkie rozliczenia w ramach Struktury cash-poolingu będą odbywać się na rachunkach walutowych w Euro.

* Rozliczenia odsetkowe w ramach Struktury cash-poolingu oraz zasady ustalania wynagrodzenia Pool Leadera kształtować się będą w następujący sposób:

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że opisany powyżej System rozliczeń jest odmienny od umowy cash-poolingu, w której Spółka uczestniczyła do tej pory i która była przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych dla Spółki dnia 10 listopada 2006 r. Różnice te obejmują m.in. uczestników systemu (obecnie - jedynie podmioty krajowe i V. jako pool leader, wcześniej - podmioty z różnych krajów), walutę rozliczeń (obecnie - tylko Euro, wcześniej - różne waluty), zasady rozliczeń (obecnie - dążenie do salda zerowego, wcześniej - wartość kwot objętych systemem ustalana indywidualnie) i inne elementy.

Pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/436-66/11-2/AF oraz Nr IPPP3-443-302/11-2/SM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* dostarczenie dokumentu - oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika prawo Marcina W. oraz Simone T. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. stosowne umocowanie, dla osób, które przedmiotowy wniosek podpisały. Należy wskazać, iż dołączony do wniosku odpis KRS jest kopią poświadczoną za zgodność z oryginałem przez osoby, które podpisały przedmiotowy wniosek.

* uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł na rachunek bankowy Izby Skarbowej i doręczenie dowodu uiszczenia opłaty do tut. Organu, z uwagi na przedstawienie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dwóch zdarzeń przyszłych: jednego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz jednego w zakresie podatku od towarów i usług.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie w ww. zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki opisane usługi w ramach Systemu cash-poolingu świadczone przez V. na rzecz Uczestników oraz wszelkie inne opisane powyżej czynności dokonywane w ramach Systemu między Wnioskodawcą i Pool Leaderem lub pozostałymi Uczestnikami nie będą podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c., podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

W ocenie Spółki, wszelkie czynności dokonywane w ramach Systemu cash-poolingu nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności opodatkowanych p.c.c. zawartym w wymienionym powyżej przepisie. W szczególności nie stanowią one umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.

Zgodnie z art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: k.c.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

System cash-poolingu nie spełnia kryteriów umowy pożyczki, co wynika z okoliczności przytoczonych poniżej.

W umowie pożyczki występują co do zasady dwie strony transakcji: pożyczkodawca (zobowiązujący się przenieść własność określoną w umowie kwotę) oraz pożyczkobiorca (zobowiązujący się do zwrotu pożyczonej kwoty). Tymczasem w analizowanej transakcji brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy ("dający pożyczkę") i pożyczkobiorcy ("biorący pożyczkę").

System cash-poolingu jest transakcją wielostronną, w której uczestniczą spółki z grupy (wykazujące okresową nadwyżkę lub okresowy niedobór środków finansowych) oraz spółka V. jako podmiot zarządzający Rachunkiem Rozliczeniowym. Dla każdego z ww. podmiotów powstają określone prawa i obowiązki wynikające z tytułu uczestnictwa w transakcji, jednak żaden z uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. W szczególności, pomimo, iż spółki z grupy V. wykazują okresowe nadwyżki środków finansowych, bądź znajdują się okresowo w sytuacji niedoboru płynności, to podmioty te nie mogą być zdefiniowane jako pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy. Spółki uczestniczące w transakcji nie mają bowiem wiedzy co do tego, w jaki sposób wykorzystywane są środki z salda dodatniego na ich Rachunku Bieżącym przekazywane na Rachunek Rozliczeniowy, bądź też z jakich środków finansowane jest ich saldo ujemne - ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony podmiot o saldzie debetowym, jest Rachunek Rozliczeniowy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników.

Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, co jest immanentną cechą umowy pożyczki. W szczególności strona ta nie jest V., który pełni jedynie funkcję agenta rozliczeniowego pośrednicząc w przekazywaniu wolnych środków jednych Uczestników tym z nich, którzy w danym okresie wykazują salda debetowe, tj. zarządzając Rachunkiem Rozliczeniowym.

Występując w ramach Systemu przelewy środków pieniężnych nie mają na celu przeniesienia własności tych środków na rzecz innych Uczestników bądź V. - inna jest zatem również przyczyna i skutek zawarcia przedmiotowych transakcji niż w przypadku umowy pożyczki.

Do celów Systemu cash-poolingu można zaliczyć:

* poprawę płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu rozliczeń,

* zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi,

* zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Uczestników Systemu rozliczeń,

* efektywne finansowanie bieżących potrzeb Uczestników w zakresie kapitału obrotowego.

Zgodnie z art. 845 w zw. z art. 835 k.c. przez depozyt nieprawidłowy należy rozumieć umowę, zgodnie z którą przechowawca przyjmuje na siebie obowiązek przechowania pieniędzy (lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku) oddanych mu w przechowanie w niepogorszonym stanie, a z przepisów szczególnych albo umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Zgodnie z regulacjami k.c., do depozytu nieprawidłowego należy stosować odpowiednio przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

System cash-poolingu nie spełnia również kryteriów umowy depozytu nieprawidłowego, co wynika z następujących okoliczności:

* V. nie przyjmuje na siebie obowiązku przechowania pieniędzy i wydania ich w stanie niepogorszonym ani nie ma prawa dowolnie rozporządzać tymi środkami. Środki na Rachunku Rozliczeniowym pozostają bowiem własnością spółek z grupy V. - Uczestników transakcji, a V. zobowiązuje się efektywnie zarządzać tymi środkami przede wszystkim w celu poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu rozliczeń oraz wykorzystania efektu skali dla optymalizacji pozycji finansowej Uczestników,

* Depozyt nieprawidłowy jest często definiowany jako umowa depozytu z elementami pożyczki. Jak wykazano powyżej, w transakcji cash-poolingu brak jest elementów umowy pożyczki (brak zdefiniowanych ról stron transakcji jako udostępniających środki i przechowujących środki), co również przemawia za niemożnością ich sklasyfikowania jako umowy depozytu nieprawidłowego.

W świetle powyższego, nie budzi wątpliwości fakt, iż System cash-poolingu nie spełnia kryteriów umowy pożyczki ani też depozytu nieprawidłowego określonych w k.c., a tym bardziej kryteriów jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w katalogu czynności opodatkowanych p.c.c. Omawiane usługi nie znajdują odpowiednika w kodeksie cywilnym, pozostając umowami nienazwanymi, niemieszczącymi się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o p.c.c. W związku z powyższym, usługi Pool Leadera, świadczone w ramach Systemu rozliczeń, bądź jakiekolwiek inne opisane powyżej czynności dokonywane w ramach Systemu między Wnioskodawcą i Pool Leaderem lub pozostałymi Uczestnikami nie podlegają opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku i umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż usługi cash pooling świadczone na rzecz Spółki, nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności dokonywane w ramach usługi cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.