IPPB2/436-563/13-3/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2013 r. (data wpływu 9 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez Wnioskodawcę aktywów na podstawie datio in solutum - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez Wnioskodawcę aktywów na podstawie datio in solutum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obecnie bezpośrednim oraz pośrednim (poprzez kontrolowane spółki) uczestnikiem Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego Aktywów Niepublicznych z siedzibą w Polsce (dalej: "FIZAN"). W związku z reorganizacją aktywów Wnioskodawcy planowane jest, że wszystkie certyfikaty inwestycyjne FIZAN, które obecnie Wnioskodawca posiada pośrednio poprzez kontrolowane przez siebie spółki, znajdą się w bezpośrednim posiadaniu Wnioskodawcy.

Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca wystąpi do FIZAN z wnioskiem o umorzenie posiadanych certyfikatów inwestycyjnych. Celem zadośćuczynienia przez FIZAN obowiązkowi wypłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia za umorzone certyfikaty inwestycyjne, FIZAN może przenieść na Wnioskodawcę własność posiadanych aktywów (np. papierów wartościowych, udziałów, wierzytelności) w ramach instytucji prawnej określanej jako świadczenie w miejsce wykonania - datio in solutum.

W konsekwencji, na skutek przeniesienia aktywów FIZAN na Wnioskodawcę, FIZAN spełni swoje zobowiązanie wobec Wnioskodawcy, zaś roszczenie Wnioskodawcy o wypłatę wynagrodzenia za umorzone certyfikaty inwestycyjne zostanie zaspokojone.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę aktywów FIZAN w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ustawa o p.c.c. w przepisie art. 1 ust. 1 zawiera katalog czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. stanowiąc, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odplatanego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Cytowany powyżej przepis art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. zawiera zatem enumeratywne wyliczenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu p.c.c. Innymi słowy przepis ten stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że czynności cywilnoprawne nie wymienione wprost w tym przepisie nie podlegają opodatkowaniu p.c.c.

Czynność przeniesienia na Wnioskodawcę aktywów FIZAN zamiast wypłaty na jego rzecz wynagrodzenia ta umorzenie certyfikatów inwestycyjnych będzie miała charakter świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) o którym mowa w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się te zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie zobowiązanie wygasa.

Uregulowana w art. 453 Kodeksu cywilnego instytucja prawna świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wykonania dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. W konsekwencji, jest to jedynie zmiana sposobu wykonania juz wcześniej powstałego zobowiązania. Nie dochodzi do powstania nowych zobowiązań, np. zobowiązań w zakresie przeniesienia własności określonych rzeczy lub praw, bądź zapłaty umówionej ceny.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy bądź praw w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) nie zostało wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. Ponieważ jak wspomniano powyżej, art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. zawiera enumeratywne wskazanie czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c., przeniesienie przez FIZAN na rzecz Wnioskodawcy aktywów FIZAN celem zwolnienia się przez FIZAN ze zobowiązania wobec Wnioskodawcy do wypłaty na jego rzecz wynagrodzenia za umorzone certyfikaty inwestycyjne, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w p.c.c. po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest formą umowy uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśniecie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest obecnie bezpośrednim oraz pośrednim (poprzez kontrolowane spółki) uczestnikiem Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego Aktywów Niepublicznych z siedzibą w Polsce (dalej: "FIZAN"). W związku z reorganizacją aktywów Wnioskodawcy planowane jest, że wszystkie certyfikaty inwestycyjne FIZAN, które obecnie Wnioskodawca posiada pośrednio poprzez kontrolowane przez siebie spółki, znajdą się w bezpośrednim posiadaniu Wnioskodawcy. Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca wystąpi do FIZAN z wnioskiem o umorzenie posiadanych certyfikatów inwestycyjnych. Celem zadośćuczynienia przez FIZAN obowiązkowi wypłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia za umorzone certyfikaty inwestycyjne, FIZAN może przenieść na Wnioskodawcę własność posiadanych aktywów (np. papierów wartościowych, udziałów, wierzytelności) w ramach instytucji prawnej określanej jako świadczenie w miejsce wykonania - datio in solutum. W konsekwencji, na skutek przeniesienia aktywów FIZAN na Wnioskodawcę, FIZAN spełni swoje zobowiązanie wobec Wnioskodawcy, zaś roszczenie Wnioskodawcy o wypłatę wynagrodzenia za umorzone certyfikaty inwestycyjne zostanie zaspokojone.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż czynność nabycia przez Wnioskodawcę aktywów FIZAN w ramach datio in solutum nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.