IPPB2/436-555/12-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności w zakresie cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A., zwana dalej "Spółką" lub "Wnioskodawcą", wybudowała na działkach budynek usługowy oraz dwa budynki usługowo - mieszkalne zwane dalej "Galerią". Decyzją z dnia 22 grudnia 2011 r. uzyskała pozwolenie na użytkowanie przedmiotowych obiektów.

W dniu 19 maja 2012 r. nastąpiło otwarcie Galerii (w tym dniu nastąpiło rozpoczęcie funkcjonowania Galerii). Galeria za ostatnie miesiące osiągnęła przychód z tytułu najmu w granicach 180 tys. zł za miesiąc. Na dzień dzisiejszy z powierzchni usługowej ogółem 6.204,6 m² wynajęte zostało 4.770,4 m² (tekst jedn.: 76% powierzchni), umowy w trakcie podpisywania 811,55 m² i w negocjacji 622,65 m².

Od grudnia 2011 r. w strukturze organizacyjnej (regulaminie organizacyjnym Spółki S.A.) wyodrębniono Galerię jako Samodzielny Wydział Zarządzania Powierzchniami Komercyjnymi - Galeria B. Galerią kieruje Kierownik w granicach określonych przez ogólnie obowiązujące przepisy prawa oraz Regulamin Organizacyjny Spółki. Jemu podlegają: Specjalista ds. Najmu oraz Administrator.

Galeria funkcjonuje jako odrębna komórka organizacyjna Spółki, do której istnieje możliwość przyporządkowania: umów najmu powierzchni, umów z dostawcami mediów, należności z tytułu świadczonych usług najmu, zobowiązań związanych z działalnością Galerii. W ramach Spółki wyodrębniono również pracowników, powołanych do wyłącznej obsługi Galerii: Kierownik, Specjalista ds. Najmu oraz Administrator.

W systemie księgowym Spółki wydzielone są konta dotyczące działalności Galerii. Przychody i koszty związane z funkcjonowaniem Galerii, są ewidencjonowane odrębnie. Także należności oraz zobowiązania związane z Galerią są ewidencjonowane odrębnie w księgach rachunkowych Spółki. W związku z tym możliwe jest szczegółowe określenie pozycji finansowej Galerii (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat Spółki); należności i zobowiązania związane są organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem, służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo; istnieje możliwość badania efektywności działalności, ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania planu budżetowego.

Funkcjonowanie Galerii spełnia możliwości samodzielnego realizowania zadań gospodarczych związanych z działalnością Galerii.

Galeria - jako zorganizowana część przedsiębiorstwa - ma być wniesiona aportem do spółki R. Sp. z o.o., w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów.

Głównym składnikiem majątkowym Galerii - jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - są: działki nr ew. 2/4,7,66, budynek usługowy oraz dwa budynki usługowo - mieszkalne. Zespół składników materialnych i niematerialnych (obecnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki), służący działalności w zakresie wynajmu powierzchni handlowych Galerii, obejmuje:

* grunt (działki nr ew. x obręb y) w B.,

* budowle, w tym ogrodzenia, sieci, drogi, parking,

* budynki,

* urządzenia, w tym stacje transformatorowe, transformatory,

* umowy najmu/dzierżawy zawarte z osobami trzecimi dotyczące powierzchni w budynkach,

* umowy z dostawcami mediów,

* pracowników,

* należności z tytułu świadczenia usług najmu,

* zobowiązania związane z nieruchomościami, w tym zobowiązania publicznoprawne, z tytułu zawartych umów na dostawę energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzania ścieków, wywozu śmieci.

Zakres działalności spółki R. Sp. z o.o. - po wniesieniu powyższych składników majątkowych - zostanie rozszerzony o działalność w zakresie najmu powierzchni handlowych i usługowych, które R. otrzyma w formie wkładu niepieniężnego (zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie wniesiona w formie wkładu niepieniężnego do R. Sp. z o.o. - spółki kapitałowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 5 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 tej ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Należy wskazać, że - zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy z dnia 9 września 2000 r. - nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z powyższego wynika, że wniesienie przez Spółkę do spółki kapitałowej Galerii (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) będzie czynnością nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Pogląd taki wyraził m.in. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2010 r. (IBPBII/1/436-96/10/MZ), a także w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2010 r. (IPPB2/436-89/10-2/AF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy urnowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.