IPPB2/436-528/11-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 28 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zmiana umowy spółki Wnioskodawcy obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wyniku przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki A. na skutek podziału przez wydzielenie spółki A. zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału Wnioskodawcy w ramach przeprowadzonej procedury podziału A. przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy p.c.c., opodatkowaniu p.c.c. podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych;

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku;

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy;

* umowy dożywocia;

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat;

* ustanowienie hipoteki;

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności;

* umowy depozytu nieprawidłowego;

* umowy spółki.

W Ustawie p.c.c. w art. 1 ust. 1 pkt 2 przewidziano, iż p.c.c. podlegają także zmiany umów (czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c. Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, świadomie posłużył się zwrotem "podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne". Według Wnioskodawcy oznacza to, że w art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy p.c.c. zostały enumeratywnie wymienione wszystkie czynności cywilnoprawne podlegające p.c.c. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca stworzył zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegający opodatkowaniu p.c.c., który nie może być rozszerzany na inne czynności cywilnoprawne w nim niewymienione.

Taką opinię potwierdzają również przedstawiciele doktryny, np. K. Chustecka w komentarzu do Ustawy p.c.c. - Podatek od czynności cywilnoprawnych w 2009 r., Warszawa 2009 r., s. 17 - podkreśliła, że "ograniczony został katalog czynności podlegających podatkowi kapitałowemu w tych spółkach".

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że w wyniku implementacji do polskiego porządku prawnego postanowień Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału ("Dyrektywa"), została znowelizowana z dniem 7 listopada 2008 r. Ustawa p.c.c.

W związku z ww. nowelizacją, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., wykreślono słowo "podział" z treści art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c. nadając mu następujące brzmienie: za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest podwyższenie kapitału zakładowego. Zatem zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca świadomie wyłączył możliwość opodatkowania p.c.c. czynności podniesienia kapitału zakładowego spółki kapitałowej następującą w wyniku podziału innej spółki kapitałowej.

Za takim stanowiskiem Wnioskodawcy przemawia m.in. uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej: "W celu zapewnienia zgodności polskich przepisów z prawem Unii Europejskiej przyjęto zasadę jednokrotnego opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych, zawężono katalog czynności objętych podatkiem jako zmiana umowy spółki kapitałowej wyłączono z opodatkowania czynności związane z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie niepodlegającymi podatkowi kapitałowemu".

"W zakresie opodatkowania spółek kapitałowych wprowadzono zmiany dotyczące katalogu czynności uznawanych za zmianę umowy spółki kapitałowej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w tym zniesienie opodatkowania podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektywy" (uzasadnienie projektu ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - druk nr 748 Sejmu RP VI kadencji). Mając na uwadze powyższe według Wnioskodawcy czynność podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wyniku podziału przez wydzielenie A. nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Stanowisko reprezentowane przez Wnioskodawcę podzielają również organy podatkowe w następujących interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów:

* Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2010 r., sygn. IPPB2/436-32/10-2/AF;

"<...> opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek".

"<...> należy stwierdzić, iż zmiana umowy spółki <...>, na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. dokonania podziału przez wydzielenie nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

* Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. ITPB2/436-176/09/MK;

"<...> podział spółki kapitałowej - <...> - nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy. Powyższe wynika z obowiązującej od 1 stycznia 2009 r. nowelizacji art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - dokonanej na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319) - skutkiem czego było zniesienie opodatkowania podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11) Takie stanowisko znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu do projektu przytoczonej ustawy zmieniającej".

* Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. ILPB2/436-225/10-3/MK;

"<...> opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Od 1 stycznia 2009 r. do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się podziały spółek. Reasumując należy stwierdzić, iż czynność podziału spółki przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym podwyższenie kapitału zakładowego <...> będące skutkiem ww. działania nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

* Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2010 r., sygn. IBPBII/436-259/10/AA;

"<...> należy wskazać, że podział spółki kapitałowej - w tym takie czynności, jak podział spółki dzielonej oraz zmiana umowy spółki przejmującej - nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zawartym w art. 1 ww. ustawy".

Podobnie również: Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 września 2010 r., sygn. ILPB2/436-171/09/10-S/AJ, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2010 r., sygn. IPPB2/436-357/10-2/AF, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2011 r. sygn. IPPB2/436-123/11-2/AF, a także Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 sierpnia 2010 r., sygn. IPPB2/436-214/10-2/AF.

Powyższe znajduje potwierdzenie także w opinii doktryny, m.in. Z. Ofiarski: "dokonana z dniem 1 stycznia 2009 r. kolejna nowelizacja ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma na celu dostosowanie przepisów tej ustawy, w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych, do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W związku z tym wyeliminowano opodatkowanie podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektywy, a także zniesiono opodatkowanie zmiany umowy spółki kapitałowej związanej z przeniesieniem między państwami członkowskimi rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej statutowej siedziby (dyrektywa zezwala na opodatkowanie przeniesienia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej statutowej siedziby wyłącznie z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim)" (w Ustawy: o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, ABC 2009, Wydanie III, System Informacji Prawnej Lex (Lex Prestige) 33/2011).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jak już wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca oraz spółka p. Sp. z o.o. biorą udział w restrukturyzacji spółki A Sp. z o.o. Proces restrukturyzacji A. obejmuje kilka etapów i związany jest z planowanym wyodrębnieniem do oddzielnych podmiotów trzech gałęzi działalności prowadzonej obecnie przez A., tj.: (i) działalności inwestycyjnej polegającej na zarządzaniu (w tym nabywaniu i zbywaniu) udziałami w większości spółek zależnych A. prowadzonej w ramach oddziału w T., (ii) podnajmu nieruchomości wynajmowanych od podmiotów trzecich prowadzonej w ramach oddziału w B. oraz (iii) wynajmu nieruchomości własnych, która jest działalnością związaną z centralą. Zarówno oddział w B., oddział w T., jak i centrala A. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kolejnym etapem restrukturyzacji będzie podział A. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (podział przez wydzielenie) ("Podział"). W wyniku Podziału składniki majątkowe związane z działalnością oddziału w T. zostaną wydzielone do Wnioskodawcy, a składniki majątkowe dotyczące oddziału w B. - do P. Podział zostanie sfinansowany z kapitału zapasowego A. i nastąpi bez obniżania kapitału zakładowego spółki dzielonej. W związku z wydzieleniem części majątku A. do Wnioskodawcy podwyższony zostanie kapitał zakładowy Wnioskodawcy. Podwyższenie nastąpi poprzez utworzenie nowych udziałów ("Udziały Podziałowe") i zmianę umowy spółki Wnioskodawcy. Udziały Podziałowe zostaną przyznane wspólnikom A. w zamian za część majątku w postaci oddziału w T. przenoszoną na Wnioskodawcę. Stosunek przydziału Udziałów Podziałowych oraz wysokość podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy zostaną ustalone w oparciu o metody wyceny obrane przez spółki biorące udział w Podziale. Nadwyżka wartości majątku A. wydzielanego do Wnioskodawcy ponad wartość nominalną Udziałów Podziałowych zostanie przelana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynność podziału przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wyniku przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na skutek podziału przez wydzielenie zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.