IPPB2/436-430/10-4/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 9 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 10 stycznia 2011 r. Nr IPPB2/436-430/10-2/MZ (data nadania 10 stycznia 2011 r., data doręczenia 12 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

L. Sp. z o.o. ("L.", "Spółka") zamierza udzielić pożyczki luksemburskiej spółce X S.á r.l. ("X"), która nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT, a przez to nie posiada numeru identyfikacyjnego VAT-UE. W przyszłości nie jest wykluczone, że X zarejestruje się jako podatnik podatku VAT.

Zgodnie z postanowieniami umowy spółki L., zakres jej działalności obejmuje m.in. pozostałą finansową działalność usługową oraz pozostałą działalność wspomagającą usługi finansowe, jak również pozostałe formy udzielania kredytów. Ponadto, L. udzielał już w przeszłości pożyczek spółkom z grupy, L. nie jest udziałowcem X.

Pismem z dnia 10 stycznia 2011 r. Nr IPPB2/436-430/10-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* Wskazanie, gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili zawarcia umowy pożyczki (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa).

* Określenie miejsca zawarcia umowy pożyczki (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

* Opisana w stanie faktycznym umowa pożyczki została zawarta 25 listopada 2010 r. w trybie obiegowym drogą elektroniczną wg prawa polskiego.

* Umowa została podpisana w Polsce.

* W nawiązaniu do pytania dotyczącego miejsca gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili zawarcia umowy pożyczki, to Wnioskodawca pragnie poinformować, iż było to terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

* Spółka pragnie poinformować, że w pierwotnym wniosku nie zawarła informacji na temat miejsca zawarcia umowy pożyczki oraz miejsca, w którym będą znajdowały się pieniądze w chwili zawarcia umowy pożyczki, ponieważ jej zdaniem informacje te nie mają wpływu na interpretację przepisów wskazanych we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie przez Spółkę pożyczki na rzecz zagranicznego podmiotu z Unii Europejskiej niezarejestrowanego jako podatnik podatku VAT zgodnie z art. 28c ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, wobec czego zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność ta nie podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług w dniu 13 stycznia 2011 r. została wydana interpretacja Nr IPPP3/443-1100/10-2/IB.

Zdaniem Wnioskodawcy

Umowa pożyczki, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na mocy art. 4 ust. 7 tej ustawy, pożyczkobiorca jest podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże art. 2 wskazanej ustawy określa przypadki wyłączające opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z pkt 4 tegoż artykułu nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona.

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Czynność udzielenia pożyczek powinna być zakwalifikowana do kategorii usług udzielania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym, podkategoria PKWiU 65.22.10.

Z kolei stosownie do art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W rozumieniu wskazanych przepisów, udzielenie przedmiotowej pożyczki stanowi zatem świadczenie usług dla którego podatnikiem jest pożyczkodawca.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym zatem, miejscem świadczenia umowy pożyczki na rzecz luksemburskiego podmiotu będzie Polska. Oznacza to, że podmiotem zobowiązanym w zakresie podatku VAT będzie Spółka, a czynność ta będzie podlegać regulacjom polskiej ustawy o VAT.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 tegoż załącznika wymieniona jako zwolnione od podatku usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji J posiadające oznaczenie PKWiU 65-67, co oznacza, iż udzielanie pożyczki stanowi czynność zwolnioną od podatku VAT.

Zdaniem Spółki, w świetle wskazanych wyżej przepisów należy przyjąć, iż udzielenie przez Spółkę pożyczki na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem VAT stanowi usługę finansową, która jest zwolniona od podatku VAT. Z kolei wobec jednoznacznego brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, omawiane pożyczki nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast od momentu, kiedy X zarejestruje się jako podatnik VAT, w stosunku do pożyczek udzielanych temu podmiotowi przez Spółkę po jej rejestracji dla celów VAT, znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku usług finansowych miejscem świadczenia tych usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym ten podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Zatem po zarejestrowaniu X dla celów podatku VAT miejscem świadczenia usług udzielenia pożyczki przez Spółkę do Spółki luksemburskiej będzie terytorium Luksemburga. W związku z tym omawiana czynność będzie podlegać regulacjom luksemburskiej ustawy o VAT i również wobec jednoznacznego brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 28 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ), "co do zasady podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały objęte czynności obrotu nieprofesjonalnego, zaś podatkiem od towarów i usług poddany został obrót zawodowy (profesjonalny). Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług". Podobne stanowisko co do kwalifikacji usługi udzielenia pożyczki jako przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT Dyrektor tej samej Izby Skarbowej przedstawił w indywidualnych interpretacjach wydanych 27 listopada 2007 r. (sygn. IPPP1/443-187/07-4/IG) oraz 14 grudnia 2007 r. (sygn. IP-PP2-443-304/07-2/AZ).

W związku z powyższym nie budzi wątpliwości, iż omawiany stan faktyczny spełnia przesłanki art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron, z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona. W przypadku pożyczki udzielonej X przez Spółkę, powyższe rozumowanie potwierdzają przykładowo interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 18 maja 2010 r. (sygn.ITPB2/436-64/10/TJ), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniach: 18 lipca 2008 r. (IPPP1/443-991/08-2/JF), 28 listopada 2007 r. sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ), 24 grudnia 2007 r. (sygn. IPPB2/436-75/07-2/SP) i 1 września 2008 r. (sygn. IPPB2/436-182/08-4/AS).

W świetle wyżej zaprezentowanych opinii, Spółka jest zdania, że czynność udzielenia przez nią pożyczki zagranicznemu podmiotowi niezarejestrowanemu dla potrzeb podatku VAT będzie traktowana jako podlegająca opodatkowaniu w Polsce usługa finansowa zwolniona z tego podatku. W związku z powyższym nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i uzupełnienia wynika, iż L. Sp. z o.o. ("L.", "Spółka") zamierza udzielić pożyczki luksemburskiej spółce X S.á r.l. ("X"), która nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT, a przez to nie posiada numeru identyfikacyjnego VAT-UE. W przyszłości nie jest wykluczone, że X zarejestruje się jako podatnik podatku VAT. Umowa została zawarta w dniu 25 listopada 2010 r. w trybie obiegowym wg prawa polskiego. Umowa została podpisana w Polsce. W chwili zawarcia umowy pożyczki, pieniądze znajdowały się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

A zatem, umowa pożyczki podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza - podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie "państwo członkowskie" to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA)- strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż jeżeli umowa pożyczki była objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług/ podatku od wartości dodanej, ale korzystała ze zwolnienia, powyższa czynność została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli umowa pożyczki nie była objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług/podatku od wartości dodanej podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 4 pkt 7 powyższej ustawy, obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.