IPPB2/436-422/09-2/MZ - Wniesienie przez spółkę wkładu niepieniężnego w postaci praw i innych składników do spółki osobowej a opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji wcześniejszego opodatkowania podatkiem VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci praw i innych składników do Spółki Osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 26 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci praw i innych składników do Spółki Osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka P z siedzibą w W (dalej "Spółka", "Wnioskodawca"), operator telefonii komórkowej, prowadzi działalność w zakresie telekomunikacji, w szczególności w zakresie telefonii ruchomej, transmisji danych i teleinformatyki oraz wszelkich innych usług telekomunikacyjnych, w tym również bezprzewodowego dostępu do Internetu i usług multimedialnych.

W związku z prowadzoną działalnością Spółce przysługują m.in. majątkowe prawa autorskie do znaków towarowych będących utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm., dalej: "UPAiPP") oraz prawa ochronne na znaki towarowe należące do Spółki podlegające ochronie zgodnie z przepisami ustawy - Prawo własności przemysłowej z dnia 30 czerwca 2000 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm., dalej: "UPWP"), co do których wydano decyzje o udzieleniu prawa ochronnego (dalej łącznie "Prawa").

Wspomniane powyżej Prawa (majątkowe prawa autorskie oraz prawa ochronne na znaki towarowe) zostały nabyte lub uzyskane przez Spółkę w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością, Spółka posiada również składniki inne niż Prawa. W szczególności Spółce przysługują prawa ochronne na znaki towarowe należące do Spółki, co do których dokonano zgłoszenia w Urzędzie Patentowym RP, ale nie wydano jeszcze decyzji o udzieleniu prawa ochronnego oraz prawa do wspólnotowych znaków towarowych (CTM) chronionych na terytorium Unii Europejskiej (dalej łącznie "Inne Składniki").

Spółka planuje przeprowadzenie restrukturyzacji (dalej: "restrukturyzacja"), w związku z którą rozważane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu funkcji związanych z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami od pozostałej działalności Spółki. Wydzielenie tych funkcji służyć będzie m.in. centralizacji i zwiększeniu efektywności zarządzania Prawami oraz Innymi Składnikami (poprzez usprawnienie administracji i zarządzania nimi).

W szczególności, podmiot, do którego w ramach Restrukturyzacji zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami będzie miał za zadanie zapewnić obsługę prawną Praw oraz Innych Składników, monitorować zmiany w przepisach prawnych dotyczących tych Praw i Innych Składników oraz inicjować kroki mające na celu ochronę oraz utrzymanie Praw i Innych Składników, jak np. przedłużanie prawa ochronnego do znaku towarowego, dokonywanie niezbędnych płatności, monitorowanie używania Praw i Innych Składników przez podmioty nieuprawnione, monitorowanie prób rejestrowania znaków towarowych istotnie podobnych przez inne podmioty. W tym celu, podmiot ten będzie mógł skorzystać z usług kancelarii prawnych lub kancelarii prawno-patentowych.

Podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami będzie także zajmował się decydowaniem o wykorzystaniu tych Praw i Innych Składników oraz o budowaniu ich wartości rynkowej. W tym zakresie, będzie on mógł zlecać realizację poszczególnych zadań lub projektów innym podmiotom (z grupy lub spoza grupy), do której należy Spółka).

W ramach swojej działalności podmiot ten będzie również wykorzystywał wniesione do niego przez Spółkę Prawa i Inne Składniki poprzez ich odpłatne udostępnianie (wybranych lub wszystkich) Spółce lub innym podmiotom, na podstawie umów licencyjnych zawartych ze Spółką/innymi podmiotami. Niewykluczone jest też zbywanie Praw oraz Innych Składników w przyszłości.

Ponadto, w przyszłości podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami będzie też uzyskiwał lub nabywał nowe znaki towarowe (nowe prawa ochronne na znaki towarowe) oraz nabywał nowe majątkowe prawa autorskie. Będą one (lub ich część) oddawane do używania lub zbywane Spółce lub innym podmiotom.

W tym kontekście, w ramach Restrukturyzacji, Spółka planuje utworzenie lub nabycie osobowej spółki prawa handlowego, tj. spółki komandytowej (dalej: "Spółka Osobowa", do której wydzielone zostaną funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami.

Spółka przystąpi jako wspólnik (komandytariusz) do Spółki Osobowej. Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki Osobowej zostanie inna spółka kapitałowa (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) mająca siedzibę w Polsce, kontrolowana przez Spółkę. W przyszłości możliwe jest także przystępowanie do Spółki Osobowej nowych/ innych wspólników. Spółka oraz drugi wspólnik będą partycypować w zysku Spółki Osobowej zgodnie z umową Spółki Osobowej.

Spółka wniesie do Spółki Osobowej - jednorazowo lub w transzach - jako wkład niepieniężny wybraną część lub wszystkie przysługujące jej Prawa i Inne Składniki. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Z tytułu dokonania przedmiotowej transakcji, na podstawie przepisów ustawy o VAT, Spółka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przed dokonaniem wkładu Spółka zleci rzeczoznawcy przeprowadzenie wyceny wartości rynkowej przedmiotu wkładu. Dla celów niniejszego wniosku i powołanej w nim argumentacji, Spółka zakłada, że ustalona w ten sposób wartość rynkowa (bez podatku VAT) zostanie określona jako 100 jednostek. Odpowiednio, wartość rynkowa z podatkiem VAT będzie wynosić 122 jednostki.

W zależności od bieżących potrzeb biznesowych, zakres działania Spółki Osobowej może ewoluować i objąć w przyszłości nowe obszary.

W związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej zostaną zawarte dwie umowy:

Suma obu wartości, tj. wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu niepieniężnego oraz Dodatkowej Płatności, będzie równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu z podatkiem VAT (tj. 122 jednostki).

Uzyskanie przez Spółkę udziału kapitałowego w Spółce Osobowej w wysokości odpowiadającej wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu, nastąpi w dacie zawarcia umowy zmieniającej umowę Spółki Osobowej. W tym samym momencie przejście Praw i Innych Składników ze Spółki na Spółkę Osobową stanie się prawnie skuteczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja wniesienia przez Spółkę do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego w postaci Praw i Innych Składników (o której mowa w opisanym zdarzeniu przyszłym), z tytułu dokonania której Spółka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Spółka wnosi to pytanie jako podmiot planujący utworzenie Spółki Osobowej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Transakcja wniesienia przez Spółkę do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego w postaci Praw i Innych Składników (o której mowa w opisanym zdarzeniu przyszłym) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.") na gruncie przepisów ustawy o p.c.c., gdyż z tytułu dokonania tej transakcji Spółka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT") zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.c.c., opodatkowaniu p.c.c. podlegają m.in. zmiany umowy spółek, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c. W przypadku spółki osobowej za zmianę umowy spółki uważa się m.in. wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o p.c.c., z zakresu opodatkowania p.c.c. specyficznie wyłączone są w szczególności (tj. nie podlegają p.c.c.) czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT.

W świetle powyższego, jeżeli zatem przynajmniej jedna ze stron transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (będącej jednocześnie zmianą umowy spółki osobowej w rozumieniu przepisów ustawy o p.c.c.), tj. wspólnik tej spółki osobowej lub sama spółka osobowa, jest opodatkowana VAT, transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym przez nią zdarzeniu przyszłym - z uwagi na fakt, że z tytułu transakcji wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej Spółka będzie opodatkowana VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT - przedmiotowa transakcja (wniesienia przez Spółkę wkładu do Spółki Osobowej) nie będzie podlegała opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 użyte w powyższej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy przy umowie spółki (jej zmianie) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

O wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku z uwzględnieniem wyjątków określonych w tym przepisie.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania zmiany umowy spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, przyjmując za Wnioskodawcą, że wniesienie przez Spółki wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynność taka zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.