IPPB2/436-406/14-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 28 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji w celu spłaty zobowiązania z tytułu pożyczki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego tożsamej z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania) uregulowanym w art. 453 Kodeksu Cywilnego - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji w celu spłaty zobowiązania z tytułu pożyczki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego tożsamej z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania) uregulowanym w art. 453 Kodeksu Cywilnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

I. (Luxembourg) (société á responsabilité limitée) (dalej: Wnioskodawca lub I.) z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej będącej światowym liderem w branży papieru i opakowań (dalej: Grupa).

Wnioskodawca posiada należność wobec podmiotu z Grupy z siedzibą we Francji - P. (dalej: P.) z tytułu udzielonej pożyczki. P. planuje w 2014 r. dokonać spłaty zobowiązania wobec Wnioskodawcy poprzez przeniesienie na Wnioskodawcę posiadanych przez siebie obligacji (dalej: Obligacje), w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego, której skutki są tożsame z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania), uregulowanym w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. Nr 121) (dalej: k.c.). W wyniku przedmiotowej transakcji przeniesienia Obligacji, zobowiązanie z tytułu pożyczki udzielonej P. przez Wnioskodawcę wygaśnie w całości lub w części.

Przedmiotowe Obligacje zostały wyemitowane przez IP. Sp. z o.o. (dalej: IP) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Udziałowcem IP jest X w dniu 31 sierpnia 2010 r. wyemitował 4 obligacje serii A z terminem wykupu przypadającym na 31 sierpnia 2015 r. Obligacje zostały objęte przez spółkę z Grupy z siedzibą we Francji - I. (France) (dalej: I.F). W wyniku emisji Obligacji doszło do faktycznego przekazania IP środków pieniężnych przez podmiot obejmujący Obligacje. Następnie, również w 2010 r., Obligacje zostały przeniesione przez I.F do P.

Obligacje są oprocentowane i kreują oprócz zobowiązania do spłaty kwoty głównej, zobowiązanie IP do zapłaty odsetek obligatariuszowi. Dokumenty Obligacji przewidują możliwość wcześniejszego wykupu (spłaty) kwoty głównej Obligacji w całości lub części wraz z pozostałymi do spłaty odsetkami. Obligacje zostały już częściowo wykupione (spłacone) przez IP, wraz z odsetkami przypadającymi na wykupioną (spłaconą) część.

W 2014 r. planowana jest również zmiana terminu wykupu Obligacji przez IP na późniejszy, wraz z możliwą jednoczesną zmianą poziomu oprocentowania do obecnego poziomu rynkowego. Zmiany powyższe mogą nastąpić przed lub po przeniesieniu Obligacji do Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji w celu spłaty zobowiązania z tytułu pożyczki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego tożsamej z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania) uregulowanym w art. 453 k.c. nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji w celu spłaty zobowiązania z tytułu pożyczki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego tożsamej z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania) uregulowanym w art. 453 k.c. nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c., podatkowi p.c.c. podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.c.c., zmiany powyżej wymienionych umów również podlegają podatkowi p.c.c. jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c.

Powyższy przepis wprowadza zasadę enumeratywnego określenia czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu p.c.c. Czynności te zostały nazwane w przepisach k.c. lub w innych przepisach prawa polskiego (np. ustanowienie hipoteki, umowy spółek prawa handlowego). Zgodnie z naczelną zasadą prawa cywilnego, o kwalifikacji określonej czynności cywilnoprawnej, a tym samym o jej podleganiu opodatkowaniu p.c.c., decyduje jej treść, a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony układają stosunki w ramach danej transakcji w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w p.c.c. w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, przesądzającym będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron danej transakcji pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie przez ustawodawcę zakresu przedmiotowego ustawy o p.c.c. poprzez enumeratywne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu również ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne (nawet podobne), które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wymienione.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że fakt objęcia p.c.c. wyłącznie czynności zawartych w zamkniętym katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c. był wielokrotnie podkreślany w praktyce polskich organów podatkowych. W szczególności organy podatkowe potwierdziły, że w przypadku dokonania określonego świadczenia w miejsce innej czynności należy ocenić, czy opodatkowaniu podlega ta zastępcza czynność. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/436-64/14-2/MZ), wskazano, iż: "Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności nie wymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone".

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że czynność polegająca na przeniesieniu własności Obligacji w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, której to czynności planuje dokonać P. na rzecz Wnioskodawcy, nie została wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. W rezultacie zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie własności Obligacji na jego rzecz w formie prawnej wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie p.c.c.

Planowana transakcja polegać będzie na zwolnieniu P. ze zobowiązania do spłaty pożyczki wobec I. poprzez przeniesienie na własność I. Obligacji. W rezultacie zobowiązanie P. wobec I. wygaśnie. Mechanizm ten jest więc tożsamy z instytucją uregulowaną w art. 453 k.c. Zgodnie bowiem z art. 453 k.c., w przypadku jeśli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie zobowiązanie wygasa (tzw. datio in solutum). W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy skutki podatkowe na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych powinny być w opisanym zdarzeniu przyszłym takie same, jakby przeniesienie własności Obligacji zostało dokonane na mocy art. 453 k.c.

W myśl interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. ITPB2/436-226a/13/TJ: "Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że czynność przeniesienia własności części Obligacji w celu zwolnienia się przez B. z zobowiązania wobec Wnioskodawcy z tytułu Ceny Nabycia, na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynność ta nie została bowiem wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W rezultacie więc na Wnioskodawcy nie będzie ciążył z tego tytułu obowiązek podatkowy w tym podatku."

Należy podkreślić, że opisana we wniosku czynność polegająca na przeniesieniu przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji, w ramach mechanizmu tożsamego ze świadczeniem w miejsce wykonania stanowi odrębną czynność cywilnoprawną, niezależną od innych czynności cywilnoprawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w następujących interpretacjach podatkowych:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2013 r., sygn. IPPB2/436-513/13-2/MZ, zgodnie z którą: "Celem datio in solutum jest zatem wygaśniecie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przeniesienie przez B. na rzecz H. własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 9 zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu Cywilnego w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem";

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 września 2013 r., sygn. IBPBII/1/436-154/13/AA, zgodnie z którą "umowa zawarta przez Spółkę w celu uregulowania zobowiązania pieniężnego, poprzez spełnienie w to miejsce innego (niż pierwotnie umówiona zapłata sumy pieniężnej) świadczenia w postaci wydania obligacji - za zgodą kontrahenta - na mocy umowy o świadczenie w miejsce wykonania, jako czynność nie mieszcząca się w ww. katalogu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych";

a także w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/436-276/13-2/MZ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 maja 2013 r., sygn. ITPB2/436-35/13/TJ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPPB2/436-41/13-2/MZ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2013 r., sygn.IPPB2/436-616/12-2/MZ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. ITPB2/436-169/12/TJ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPPB2/436-454/12-2/MZ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. 106/10-4/MZ.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez P. na rzecz Wnioskodawcy własności Obligacji w celu wykonania zobowiązania z tytułu pożyczki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w ramach instytucji francuskiego lub luksemburskiego prawa cywilnego tożsamej z tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania) uregulowanym w art. 453 k.c. nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.