IPPB2/436-401/13-4/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) uzupełniony pismem z dnia 13 września 2013 r. (data nadania 13 września 2013 r., data wpływu 16 września 2013 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-401/13-2/LS z dnia 4 września 2013 r. (data nadania 4 września 2013 r., data doręczenia 9 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Spółka, Pożyczkobiorca) otrzyma oprocentowane pożyczki od spółki z grupy - C. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce lub od wybranej innej spółki z grupy P. (dalej: "Pożyczkodawca"). Pożyczkobiorca jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w Luksemburgu.

Pożyczkodawca nie jest udziałowcem Pożyczkobiorcy. Pożyczkodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce.

Planowane jest, aby Pożyczkodawca udzielił pożyczki Spółce jednorazowo, aczkolwiek nie można całkowicie wykluczyć, że w przyszłości Pożyczkodawca udzieli kolejnych pożyczek Spółce.

Umowa pożyczki zostanie zawarta w Polsce lub w Luksemburgu, zaś w momencie udzielenia pożyczek pieniądze będą znajdować się na rachunku bankowym Pożyczkodawcy w polskim banku. Zgodnie z wewnętrznym prawem podatkowym Luksemburga Pożyczkobiorca będzie zwolniony (ewentualnie opodatkowany podatkiem od wartości dodanej) z podatku od wartości dodanej z tytułu dokonania czynności zawarcia umowy pożyczki.

Pismem z dnia 4 września 2013 r. nr IPPB2/436-401/13-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* przedłożenie urzędowo poświadczonego dokumentu w języku obowiązującym na terytorium Luksemburga opatrzonego w apostille oraz jego tłumaczenia w języku polskim potwierdzającego upoważnienie dla osoby podpisanej pod Pełnomocnictwem do reprezentowania Spółki w zakresie składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów,

Wnioskodawca odpowiedział w wyznaczonym terminie (data nadania uzupełnienia 13 września 2013 r.), uzupełniając przedmiotowy wniosek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy udzielenie pożyczek Pożyczkobiorcy z siedzibą w Luksemburgu przez Pożyczkodawcę podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych (p.c.c.).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt b Ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2012 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm., dalej: "Ustawa o p.c.c.") podatkowi podlegają umowy pożyczki. W przypadku zawarcia umowy pożyczki na podstawie art. 4 pkt 7 Ustawy o p.c.c. obowiązek podatkowy ciąży na biorącym pożyczkę. Jednakże należy mieć na uwadze, iż w myśl art. 2 pkt 4 lit. a i b Ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług (z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w sprawie Spółki). Przez podatek od towarów i usług zgodnie z art. 1a pkt 7 Ustawy o p.c.c. należy rozumieć podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Państwo członkowskie to w świetle art. la pkt 5 Ustawy o p.c.c. państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Uwaga wstępna

Mając na uwadze wyżej przytoczone regulacje, zdaniem Spółki, aby właściwie rozstrzygnąć, czy udzielenie pożyczki przez Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c. w Polsce, należy dokonać analizy odpowiednich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawa o VAT"), gdyż ma to zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia czynności p.c.c. Objęcie tych czynności podatkiem VAT może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w p.c.c.

Miejsce świadczenia usługi udzielenia pożyczek przez Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy w świetle przepisów ustawy o VAT:

W przypadku świadczenia usług dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od prawidłowości jego określenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce czy nie.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku wykonywania usługi na rzecz podatnika miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (tekst jedn.: terytorium państwa członkowskiego, inne niż terytorium kraju), czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa członkowskiego, w którym następuje faktyczna konsumpcja usługi.

A zatem w sytuacji, gdy polska spółka jako Pożyczkodawca udzieli pożyczki Pożyczkobiorcy będącemu spółką z siedzibą w Luksemburgu (spełniającej definicję podatnika wspólnotowego, zgodnie z definicją zawartą w art. 28a), wówczas należy posłużyć się regulacją z art. 28b Ustawy VAT, zgodnie z którą miejscem świadczenia usługi jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania żadne z zastrzeżeń wskazanych w przywołanym przepisie, gdyż usługa udzielenia pożyczki nie została wymieniona w żadnym z wyjątków wskazanych w art. 28b.

W konsekwencji, w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usługi zgodnie z brzmieniem art. 28b polskiej Ustawy VAT jest Luksemburg. Oznacza to, iż udzielenie pożyczek przez Pożyczkodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Jednakże z uwagi na okoliczność, iż miejscem świadczenia usługi będzie w tej sytuacji Luksemburg, czynność będzie opodatkowana podatkiem od wartości dodanej (ewentualnie zwolniona z podatku od wartości dodanej) w Luksemburgu. Tak wiec to Pożyczkobiorca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od wartości dodanej według zasad obowiązujących w Luksemburgu.

Zwolnienie z opodatkowania p.c.c. pożyczek udzielonych Spółce przez Pożyczkodawcę.

Zgodnie z powołaną na wstępie regulacją z art. 2 pkt 4 lit. a i b Ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług (z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w sprawie Spółki). Należy nadmienić, iż przez podatek od towarów i usług w świetle art. la pkt 7 Ustawy o p.c.c. trzeba rozumieć również podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Państwo członkowskie to zaś w świetle art. 1a pkt 5 Ustawy o p.c.c. m.in. państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Zaznaczyć należy, że o wyłączeniu z opodatkowania p.c.c. nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług (lub w przypadku zagranicznej spółki podatku od wartości dodanej) lecz fakt, iż przynajmniej jedna z tych stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Toteż w świetle powyższego, jeśli Pożyczkobiorca z siedzibą w Luksemburgu będzie zwolniony z podatku od wartości dodanej (ewentualnie opodatkowany podatkiem od wartości dodanej) w Luksemburgu z tytułu dokonania transakcji pożyczki stanowiącej usługę finansową, wówczas na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o p.c.c., czynność udzielenia pożyczek Pożyczkobiorcy nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c. w Polsce. Opodatkowanie tej czynności p.c.c. w Polsce doprowadziłoby bowiem do podwójnego opodatkowania tej transakcji na obszarze Unii Europejskiej.

A zatem, w opinii Spółki, udzielenie pożyczek Spółce jako Pożyczkobiorcy z siedzibą w Luksemburgu przez Pożyczkodawcę nie podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Prawidłowość stanowiska Spółki odnośnie potwierdzają następujące interpretacje prawa podatkowego wydane w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych:

* Interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z 11 stycznia 2013 r. sygn. ILPB2/436-270/12-4/MK:

"Jednakże mając na uwadze wskazane we wniosku okoliczności faktyczne oraz definicję ustawową podatku od towarów i usług, według której na równi z podatkiem od towarów i usług uregulowanym w polskim porządku prawnym uznaje się również podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich, do kategorii których państw niewątpliwie zalicza się Wielka Brytania, to stwierdzić należy, iż jeżeli z tytułu zawarcia umowy pożyczki pożyczkobiorca, będzie opodatkowany bądź zwolniony od tego podatku podatek od czynności cywilnoprawnych nie wystąpi. To z kolei oznacza, że stanowisko Spółki, zgodnie z którym planowana pożyczka nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe."

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 listopada 2012 r. sygn. IPPB2/436-403/12-5/AF:

"Wobec powyższego fakt, że pożyczka podlega podatkowi od wartości dodanej na terenie Niemiec jednoznacznie wyklucza opodatkowanie czynności udzielenia pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych na terenie Polski. Objęcie jej bowiem obowiązkiem podatkowym na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych oznaczałoby podwójne opodatkowanie tego samego zdarzenia gospodarczego"

oraz

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. ITPP2/143-979c/12/AD)

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-30/12-2/JK);

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP3/443-39/12-5/JF);

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lipca 2011 r. (sygn. IBPP3/443-511/11/KO);

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB2/436-383/09-2/MK1).

Podsumowanie

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy Pożyczkobiorca z siedzibą w Luksemburgu jest opodatkowany podatkiem od wartości dodanej (ewentualnie zwolniony z podatku od wartości dodanej) w Luksemburgu z tytułu dokonania transakcji pożyczki stanowiącej usługę finansową, wówczas na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o p.c.c., czynność udzielenia Pożyczkobiorcy pożyczki/-ek przez Pożyczkodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c. w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegała również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż P. (dalej: Spółka, "Pożyczkobiorca") otrzyma oprocentowane pożyczki od spółki z grupy - C. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce lub od wybranej innej spółki z grupy P. (dalej: "Pożyczkodawca"). Pożyczkobiorca jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w Luksemburgu. Pożyczkodawca nie jest udziałowcem Pożyczkobiorcy. Pożyczkodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. Planowane jest, aby Pożyczkodawca udzielił pożyczki Spółce jednorazowo, aczkolwiek nie można całkowicie wykluczyć, że w przyszłości Pożyczkodawca udzieli kolejnych pożyczek Spółce. Umowa pożyczki zostanie zawarta w Polsce lub w Luksemburgu, zaś w momencie udzielenia pożyczek pieniądze będą znajdować się na rachunku bankowym Pożyczkodawcy w polskim banku. Zgodnie z wewnętrznym prawem podatkowym Luksemburga Pożyczkobiorca będzie zwolniony (ewentualnie opodatkowany podatkiem od wartości dodanej) z podatku od wartości dodanej z tytułu dokonania czynności zawarcia umowy pożyczki.

Należy wskazać iż w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Natomiast w myśl art. 1a pkt 5 ustawy użyte w ustawie określenie państwo członkowskie oznacza - państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż umowa pożyczki będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, przyjmując za Wnioskodawcą, iż powyższa czynność zostanie objęta zakresem podatku od wartości dodanej w Luksemburgu, w analizowanej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.