IPPB2/436-372/14-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2014 r. (data wpływu 15 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia na podstawie umowy darowizny udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia na podstawie umowy darowizny udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 18 lipca 2006 r. Wnioskodawczyni zawarła z Pawłem F. umowę spółki cywilnej K. s.c. Następnie w dniu 27 sierpnia 2008 r. na podstawie umowy wspólnicy ww. spółki cywilnej nabyli prawo własności lokalu usługowego nr 89, każdy w 1/2 części. Przedmiotowy lokal usługowy został nabyty za cenę 1.704.462,00 złotych. Środki na jego zakup pochodziły z kredytu bankowego (umowa z dnia 25 lipca 2008 r.), który został zabezpieczony hipoteką kaucyjną w kwocie 3.864.759,49 złotych. Dla lokalu Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

W tym lokalu prowadzili wspólnie sklep spożywczy do dnia 10 czerwca 2011 r. Następnie sklep został zamknięty, a ich wspólne interesy zostały zakończone. Aktualnie Wnioskodawczyni nie prowadzi z Pawłem F. żadnych wspólnych przedsięwzięć biznesowych. Od lipca 2011 r. samodzielnie spłaca raty kredytu bankowego, jak i inne należne daniny publiczne, takie jak podatki, czy też składki na ubezpieczenie społeczne. Samodzielnie również Wnioskodawczyni rozliczyła się z zaległości wobec leasingodawców i dostawców towarów do zamkniętego sklepu. Z uwagi na znaczne pogorszenie się Wnioskodawczyni sytuacji finansowej była zmuszona wystąpić o restrukturyzację kredytu bankowego, która miała miejsce w dniu 29 grudnia 2011 r. Jej następstwem była zmiana zabezpieczenia na hipotekę kaucyjną w kwocie 8.270.574,77 złotych. Aktualna wartość przedmiotowego lokalu usługowego wynosi 1.023.000,00 złotych.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni sama spłaciła wszelkie zobowiązania finansowe spółki cywilnej i aktualnie z własnych środków finansowych dalej reguluje raty kredytu bankowego, jak i inne należności postanowili, iż Paweł F. przeniesie umową darowizny własność swojej części przedmiotowego lokalu usługowego na Wnioskodawczynię. Darczyńca pozostanie przy tym w dalszym ciągu stroną umowy kredytowej oraz dłużnikiem banku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przy ustalaniu podstawy do opodatkowania z tytułu darowizny wartość nieruchomości można pomniejszyć o kwotę wierzytelności wynikającej z ustanowionej na przedmiocie darowizny hipoteki na rzecz banku.

2. Czy w przypadku, gdy wartość zabezpieczenia hipotecznego przekracza znacznie wartość nieruchomości, która ma być przedmiotem darowizny, podatek od darowizny będzie równy 0,00 (zero) złotych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy określono moment powstania obowiązku podatkowego na chwilę złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego. Oznacza to, iż określenie wartości przedmiotu darowizny na potrzeby ustalenia podstawy do opodatkowania powinno być dokonane w dniu podpisania przez darczyńcę i obdarowanego aktu umowy darowizny. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), którą ustala się według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia oraz cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Pojęcie długów w rozumieniu tego przepisu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem darowizny.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości. Z przepisu tego wynika, że dług zabezpieczony hipoteką na nieruchomości daje gwarancję wierzycielowi skutecznego dochodzenia spłaty, jeśli nie od dłużnika, to od nowego właściciela nieruchomości.

Z wyżej przywołanych przepisów wynika, iż długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. W tym miejscu warto więc podkreślić, iż istotą przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest objęcie podatkiem przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przedmiotowym stanie faktycznym wartość rynkowa 1/2 części lokalu usługowego nr 89 powinna zostać pomniejszona o 1/2 kwoty wierzytelności wynikającej z ustanowionej na tym lokalu hipoteki, celem wyznaczenia podstawy do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Ponadto stwierdzić należy, iż podatek wyniesie 0,00 (zero) złotych, ponieważ wartość podstawy do opodatkowania jest mniejsza od zera, co wynika z różnicy wartości przedmiotu darowizny i wartości obciążenia hipotecznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Artykuł 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje #8722; przy nabyciu w drodze darowizny #8722; z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy #8722; z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Stosownie do art. 7 ust. 1-2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Jeżeli spadkobierca, obdarowany lub osoba, na której rzecz został uczyniony zapis zwykły lub windykacyjny, zostali obciążeni obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu zwykłego, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku, darowizny, zapisu zwykłego lub windykacyjnego, a w przypadku polecenia, o ile zostało wykonane.

Z powyższego wynika więc, że długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, ale wyłącznie te, które istnieją w dniu nabycia rzeczy lub prawa majątkowego. Należy bowiem mieć na uwadze, że istotą przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest objęcie podatkiem przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W myśl art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. 121), hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 707). Zgodnie z art. 65 ust. 1 tej ustawy w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że W dniu 18 lipca 2006 r. Wnioskodawczyni zawarła z Pawłem F. umowę spółki cywilnej K. s.c. Następnie w dniu 27 sierpnia 2008 r. na podstawie umowy wspólnicy ww. spółki cywilnej nabyli prawo własności lokalu usługowego nr 89, każdy w 1/2 części. Przedmiotowy lokal usługowy został nabyty za cenę 1.704.462,00 złotych. Środki na jego zakup pochodziły z kredytu bankowego (umowa z dnia 25 lipca 2008 r.), który został zabezpieczony hipoteką kaucyjną w kwocie 3.864.759,49 złotych. Dla lokalu Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. W tym lokalu prowadzili wspólnie sklep spożywczy do dnia 10 czerwca 2011 r. Następnie sklep został zamknięty, a ich wspólne interesy zostały zakończone. Aktualnie Wnioskodawczyni nie prowadzi z Pawłem F. żadnych wspólnych przedsięwzięć biznesowych. Od lipca 2011 r. samodzielnie spłaca raty kredytu bankowego, jak i inne należne daniny publiczne, takie jak podatki, czy też składki na ubezpieczenie społeczne. Samodzielnie również Wnioskodawczyni rozliczyła się z zaległości wobec leasingodawców i dostawców towarów do zamkniętego sklepu. Z uwagi na znaczne pogorszenie się Wnioskodawczyni sytuacji finansowej była zmuszona wystąpić o restrukturyzację kredytu bankowego, która miała miejsce w dniu 29 grudnia 2011 r. Jej następstwem była zmiana zabezpieczenia na hipotekę kaucyjną w kwocie 8.270.574,77 złotych. Aktualna wartość przedmiotowego lokalu usługowego wynosi 1.023.000,00 złotych. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni sama spłaciła wszelkie zobowiązania finansowe spółki cywilnej i aktualnie z własnych środków finansowych dalej reguluje raty kredytu bankowego, jak i inne należności postanowili, iż Paweł F. przeniesie umową darowizny własność swojej części przedmiotowego lokalu usługowego na Wnioskodawczynię. Darczyńca pozostanie przy tym w dalszym ciągu stroną umowy kredytowej oraz dłużnikiem banku.

W konsekwencji, ustalając podstawę opodatkowania wartość udziału w nieruchomości powinna być pomniejszona o tę część wartości hipoteki, która odpowiada wielkości udziału przypadającego nabywcy, tj. o połowę. Podstawę opodatkowania w analizowanej sytuacji stanowi zatem czysta wartość udziału w nieruchomości (po odliczeniu wartości 1/2 hipoteki), ponieważ dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony). W rezultacie, jeśli wysokość zadłużenia hipotecznego przekroczy wartość nabytej rzeczy (udziału w rzeczy) wówczas podstawa opodatkowania wyniesie 0. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.