IPPB2/436-369/10-2/AF - Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. ("Spółka") należy do grupy kapitałowej C. Jedynym udziałowcem Spółki posiadającym 100% udziałów w jej kapitale zakładowym - jest N. z siedzibą w Amsterdamie (spółka holenderska notowana m.in. na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie) ("Udziałowiec"). Spółka prowadzi działalność gospodarczą na rynku nieruchomości obejmującą usługi zarządcze na rzecz polskich spółek projektowych, w tym wszelkiego rodzaju usługi związane z poszukiwaniem i zakupem nieruchomości dla celów realizacji projektów deweloperskich oraz usługi polegające na koordynacji i administracji tych projektów. Spółka planuje rozszerzenie prowadzonej działalności gospodarczej o działalność finansową ("Działalność Finansowa") obejmującą przede wszystkim udzielanie finansowania dłużnego (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek) podmiotom powiązanym (w pierwszej kolejności spółce lub spółkom ze Stanów Zjednoczonych). Działalność Finansowa obejmować będzie również prowadzenie działalności inwestycyjnej (lokowanie nadwyżek środków pieniężnych wynikających z kapitałów własnych posiadanych do czasu udzielenia pożyczek czy też ze spłaty odsetek lub kapitału udzielonych pożyczek) - zgodnie z aktualnymi przewidywaniami, przynajmniej w pierwszym etapie, działalność ta będzie miała charakter pomocniczy w stosunku do podstawowej działalności, jaką będzie udzielanie pożyczek.

Na potrzeby przyszłej Działalności Finansowej Spółka założy oddział na Węgrzech ("Oddział"). Oddział zostanie zarejestrowany zgodnie z przepisami prawa węgierskiego w rejestrze podmiotów gospodarczych. W celu wyposażenia Oddziału w zasoby finansowe niezbędne do rozpoczęcia Działalności Finansowej Spółka zostanie w najbliższym czasie dokapitalizowana przez Udziałowca poprzez podwyższenie kapitału. Środki pozyskane z podwyższenia kapitału zostaną na podstawie stosownej uchwały zarządu Spółki, przekazane na rzecz Oddziału jako kapitał Oddziału. W przyszłości w miarę potrzeb Działalność Finansowa prowadzona przez Oddział może być finansowana poprzez alokację dodatkowego kapitału do Oddziału (pochodzącego każdorazowo z kolejnych podwyższeń kapitału Spółki). Dokapitalizowanie Spółki i alokacja kapitału do Oddziału będzie co do zasady następowała w formie pieniężnej. Nie jest jednak wykluczone, iż dokapitalizowanie / alokacja może w przyszłości nastąpić w postaci wkładów niepieniężnych (m.in. poprzez wniesienie aportem aktywów finansowych takich jak np. akcje lub wierzytelności).

Utworzenie Oddziału jak również alokowanie do Oddziału odpowiednich aktywów (początkowo gotówka - w późniejszym okresie niewykluczone, że również aktywa finansowe) zostanie dokonane z zachowaniem odpowiednich wymogów formalnych przewidzianych przez przepisy prawa oraz umowę Spółki.

Obecnie planowane jest dokapitalizowanie Spółki poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego i wniesienie przez Udziałowca tytułem ceny za nowo utworzone udziały w kapitale Spółki wkładu pieniężnego o równowartości w złotych kilkudziesięciu milionów dolarów amerykańskich. Należy jednak zastrzec, że kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony jedynie o część wartości wkładu pieniężnego, a nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną wyemitowanych udziałów (tzw. agio) - tj. wartość, o którą podwyższony zostanie kapitał zakładowy - przekazana zostanie na kapitał zapasowy Spółki. Obecnie nie jest jeszcze znana proporcja, w jakiej wkład pieniężny Udziałowca zostanie wykorzystany na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, a w jakiej zostanie przekazany na kapitał zapasowy Spółki jako tzw. agio. Możliwa jest jednak sytuacja, w której kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o wartość odpowiadającą tylko 1% wartości wkładu pieniężnego i w tej części wkład zostanie przekazany na kapitał zakładowy Spółki, natomiast 99% wartości wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Jak wskazano powyżej, nie jest wykluczone, że w przyszłości będą wnoszone przez Udziałowca kolejne wkłady pieniężne lub niepieniężne do Spółki (związane w szczególności z pozyskiwaniem środków na Działalność Finansową), który mogą się różnić jednak od obecnie planowanego dokapitalizowania np. co do wartości lub proporcji między wartością podwyższenia kapitału zakładowego, a nadwyżką ponad wartość nominalną udziałów (agio) przelaną na kapitał zapasowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i objęcia przez Udziałowca nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od wartości nominalnej tych udziałów, nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną nowo utworzonych udziałów (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy Spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki w przypadku podwyższenia jej kapitału zakładowego i objęcia przez Udziałowca nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od wartości nominalnej tych udziałów, nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną udziałów (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podatkiem od czynności podlega m.in. zawarcie umowy spółki oraz jej zmiana, jeśli powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o p.c.c. w przypadku spółki kapitałowej za zmianę umowy spółki uważa się m.in. podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków samej spółki.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że czynność polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego w spółce kapitałowej (tekst jedn. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółce akcyjnej) stanowi zdarzenie (czynność) opodatkowaną podatkiem od czynności cywilnoprawnej. Jednocześnie w przypadku omawianej czynności przepis art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o p.c.c. określa, że podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

W uzupełnieniu powyższych uwag należy wskazać, iż stosownie do art. 152 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. -"k.s.h.") kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dzieli się na udziały o równej lub nierównej wartości nominalnej. Jednocześnie art. 154 § 3 k.s.h. stanowi, iż udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

W świetle przepisów k.s.h. należy zatem stwierdzić, iż kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada łącznej wartości nominalnej udziałów objętych przez udziałowców tej spółki. Jak wskazano powyżej dopełnieniem regulacji zawartej w art. 152 k.s.h. jest przepis art. 154 § 3 k.s.h., z którego wynikają dwojakie konsekwencje.

Po pierwsze - przepis ten ustanawia zakaz obejmowania udziałów po cenie niższej od wartości nominalnej udziałów (art. 154 § 3 zd. 1 k.s.h.).

Po drugie - wskazany przepis dopuszcza możliwość obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie wyższej od wartości nominalnej udziałów. W takiej sytuacji nadwyżka wniesionego wkładu (ceny za obejmowane udziały) ponad wartość nominalną udziałów stanowiąca tzw. agio - jest przekazywana nie na kapitał zakładowy, lecz na kapitał zapasowy spółki (art. 154 § 3 zd. 2 k.s.h.). Tym samym w przypadku obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie wyższej od ich wartości nominalnej - co będzie miało miejsce w przypadku Spółki-kapitał zakładowy jest powiększany wyłącznie o wartość wkładu odpowiadającą wartości nominalnej objętych udziałów. Natomiast nadwyżka wartości wkładu (ceny) ponad wartość nominalną udziałów nie powiększa kapitału zakładowego, ale jak już wskazano powyżej jest przelewana na kapitał zapasowy, stanowiący odrębny od kapitału zakładowego kapitał własny spółki.

Należy przy tym zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 261 k.s.h. uregulowanie zawarte w art. 154 § 3 k.s.h. ma w pełni zastosowanie nie tylko na etapie powstawania spółki, ale także do podwyższenia kapitału zakładowego istniejącej już spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Niewątpliwie pojęcie "kapitału zakładowego" występujące w art. 1 ust. 3 pkt 2 i art. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o p.c.c. należy rozumieć w sposób wynikający z uregulowań k.s.h. W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i objęcia przez Udziałowca udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym po cenie wyższej od wartości nominalnej udziałów, czynność ta jako zmiana umowy spółki - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przy czym podstawą opodatkowania będzie wyłącznie ta część wartości wkładu, która odpowiada wartości nominalnej udziałów objętych przez Udziałowca i została przekazana na kapitał zakładowy Spółki. Natomiast nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną udziałów (tzw. agio), która zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki nie będzie brana pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Spółka pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2009 r., nr ILPB2/436-101/09-3/MK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdzono co następuje: "Reasumując, należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega tylko podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie są opodatkowane wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego. Tak więc nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów (agio) przekazana na kapitał zapasowy spółki, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone także w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 września 2009 r., Nr ILPB2/436-115/09-2/MK oraz z dnia 12 listopada 2009 r., Nr ILPB2/436-156/09-2/AJ.

Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wnioskodawca stwierdza, iż stanowisko Spółki prezentowane w przedmiotowym wniosku jest prawidłowe i zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy według art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy uważa się przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Podwyższenie kapitału zakładowego oznacza powiększenie środków kapitałowych spółki (bez względu na wybór formy), a fakt ten uważa się za zmianę umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału (art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.).

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej C. Jedynym udziałowcem Spółki posiadającym 100% udziałów w jej kapitale zakładowym - jest N. z siedzibą w Amsterdamie (spółka holenderska notowana m.in. na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie). Na potrzeby przyszłej Działalności Finansowej Spółka założy oddział na Węgrzech. Oddział zostanie zarejestrowany zgodnie z przepisami prawa węgierskiego w rejestrze podmiotów gospodarczych. Obecnie planowane jest dokapitalizowanie Spółki poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego i wniesienie przez Udziałowca tytułem ceny za nowo utworzone udziały w kapitale Spółki wkładu pieniężnego o równowartości w złotych kilkudziesięciu milionów dolarów amerykańskich. Należy jednak zastrzec, że kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony jedynie o część wartości wkładu pieniężnego, a nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną wyemitowanych udziałów (tzw. agio) - tj. wartość, o którą podwyższony zostanie kapitał zakładowy przekazana zostanie na kapitał zapasowy Spółki. Obecnie nie jest jeszcze znana proporcja, w jakiej wkład pieniężny Udziałowca zostanie wykorzystany na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, a w jakiej zostanie przekazany na kapitał zapasowy Spółki jako tzw. agio. Możliwa jest jednak sytuacja, w której kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o wartość odpowiadającą tylko 1% wartości wkładu pieniężnego i w tej części wkład zostanie przekazany na kapitał zakładowy Spółki, natomiast 99% wartości wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Reasumując należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie są opodatkowane wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego. A zatem, w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i objęcia przez Udziałowca nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od wartości nominalnej tych udziałów, nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną nowo utworzonych udziałów (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.