IPPB2/436-363/08-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 16 września 2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. (data nadania 3 grudnia 2008 r., data wpływu 8 grudnia 2008 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-349/08-2/AF z dnia 24 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie objęcia nowych udziałów i wniesienia na ich pokrycie aportu rzeczowego - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie objęcia nowych udziałów i wniesienia na ich pokrycie aportu rzeczowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w N, utworzoną według prawa norweskiego.

Wnioskodawca posiada udziały w innych spółkach kapitałowych, m.in. jest jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej prawa norweskiego Q. z siedzibą w H. w N, oraz jest jedynym wspólnikiem spółki Q... G. z siedzibą we W., utworzonej według prawa polskiego.

Wnioskodawca planuje podwyższyć kapitał zakładowy Q. poprzez utworzenie nowych udziałów. Powstałe w ten sposób udziały zostaną objęte przez Wnioskodawcę, który na ich pokrycie wniesie do Q. aport rzeczowy. Aport ten stanowić będą wszystkie udziały Q... G.

Pismem z dnia 24 listopada 2008 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, gdzie znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania Wnioskodawcy, a także jeżeli rzeczywisty ośrodek zarządzania Wnioskodawcy znajduje się na terytorium państwa członkowskiego (tzn. państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym - N, I, L) to czy umowa spółki podlega podatkowi kapitałowemu w tym państwie. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 27 listopada 2008 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. (data nadania 3 grudnia 2008 r., data wpływu 8 grudnia 2008 r.) oświadczając, iż:

Wnioskodawca podał także, że zawarte we wskazanym na wstępie wezwaniu określenie "podatek kapitałowy" rozumie on zgodnie z art. 1a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. jako podatek obciążający transakcje związane z gromadzeniem kapitału w spółkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy objęcie nowych udziałów Q. i wniesienie na ich pokrycie aportu rzeczowego w postaci udziałów Q... G. stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w związku z czym powinien zostać uiszczony stosowny podatek.

Zdaniem Wnioskodawcy

W przekonaniu Wnioskodawcy objęcie nowych udziałów Q. przez Wnioskodawcę i wniesienie na ich pokrycie aportu rzeczowego w postaci udziałów Q... G. nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w związku z czym nie powstanie obowiązek uiszczenia stosownego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana powyżej czynność objęcia nowych udziałów i pokrycia ich aportem rzeczowym w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej nie stanowi w ogóle czynności cywilnoprawnej w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a w szczególności nie stanowi ona jakiejkolwiek sprzedaży (art. 535 k.c.) lub zamiany (art. 603 k.c.) praw. Jest ona bowiem specyficzną czynnością, regulowana odrębnymi przepisami. Następuje tutaj co prawda z jednej strony przejście własności udziałów Q... G.... z Q. na Wnioskodawcę, ale brak jest wzajemnego świadczenia Q., ale nie dlatego, że Wnioskodawca je na niego przeniesienie, ale dlatego, że taka jest konstrukcja instytucji objęcia udziałów. Innymi słowy, mamy tutaj do czynienia z nabyciem pierwotnym (nowe udziały Q. dopiero powstaną, a Wnioskodawca będzie ich pierwszym właścicielem), nie zaś z nabyciem pochodnym. Tymczasem konstrukcja prawna instytucji sprzedaży oraz zamiany zakłada, że obie strony uzyskują własność w sposób pochodny (tj. od drugiej strony transakcji) i nie mogą być pierwszymi właścicielami danego prawa czy rzeczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na początku należy wskazać, iż stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe, mimo odmiennego uzasadnienia.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Za zmianę umowy spółki według art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy uważa się przy spółce kapitałowej - wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty. Zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej jak i w formie aportu, przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest więc umowa spółki oraz zmiana umowy spółki - a nie czynność w postaci wniesienia wkładu (aportu) lub podwyższenia wniesionego do spółki wkładu. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, w jakiej formie wniesiono wkład, pieniężnej czy niepieniężnej.

W myśl art. 1 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium RP znajduje się:

Przy spółkach kapitałowych w pierwszej kolejności o opodatkowaniu umowy spółki lub jej zmiany w Polsce decyduje rzeczywisty ośrodek zrządzania spółki. Tak więc opodatkowane w Polsce będą czynności traktowane jako zmiana umowy spółki, gdy formalnie siedziba spółki znajduje się poza terytorium kraju, natomiast zarząd faktycznie ma siedzibę w Polsce. Jeżeli natomiast rzeczywisty ośrodek zarządzania znajduje się na terytorium państwa trzeciego (niebędącego członkiem Unii Europejskiej), bądź też znajduje się na terytorium państwa członkowskiego, w którym umowa spółki nie podlegała podatkowi kapitałowemu, o miejscu opodatkowania decydować będzie siedziba spółki.

Z przedstawionego we wniosku, jak i w uzupełnieniu do wniosku zdarzenia przyszłego, wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę oraz rzeczywisty ośrodek zarządzania na terytorium N.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż objęcie nowych udziałów Wnioskodawcy przez Q. i wniesienie na ich pokrycie aportu rzeczowego w postaci udziałów Q... G. nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.