IPPB2/436-346/12-2/MZ - Ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku połączenia spółki osobowej oraz spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu połączenia SKA i Wnioskodawcy - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu połączenia SKA i Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: p.d.o.p.).

Rozważana jest restrukturyzacja działalności prowadzonej przez Spółkę, w ramach której może zostać dokonane połączenie Spółek. Wnioskodawca rozważa dwa warianty:

Połączenie nie będzie wiązało się z wniesieniem dopłat gotówkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych odnośnie pytania nr 5, w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 upcc, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 2 pkt 6 upcc umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych nie podlegają p.c.c. Ponieważ połączenie będzie dotyczyło SKA - spółki osobowej, oraz Wnioskodawcy - spółki kapitałowej, przytaczane wyłączenie nie będzie miało zastosowania.

W przypadku gdy połączenie nie będzie wiązało się z podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy, nie będzie stanowić zmiany umowy spółki w rozumieniu upcc, i jako takie nie będzie podlegało p.c.c.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f upcc, podstawą opodatkowania p.c.c. przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Literalne brzmienie przepisów dotyczących ustalenia podstawy opodatkowania sugeruje, że w przypadku, gdy w związku z połączeniem nie dochodzi do powstania nowej spółki (tekst jedn.: gdy nie ma miejsca połączenie przez przejęcie), nie można ustalić podstawy opodatkowania p.c.c. Zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W komentowanej sprawie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, następcą prawnym spółki przejmowanej (SKA). Wnioskodawca nie będzie natomiast "spółką powstałą w wyniku połączenia", o której mowa w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f upcc. W konsekwencji podstawa opodatkowania p.c.c. nie może zostać ustalona, a połączenie przez przejęcie SKA przez Wnioskodawcę nie będzie wiązało się z obowiązkiem zapłaty p.c.c. z tego tytułu.

Nawet gdyby przyjąć, że połączenie Wnioskodawcy i SKA wiążące się z podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy podlega p.c.c., a podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższony został kapitał zakładowy Wnioskodawcy w wyniku połączenia, zastosowanie powinien mieć art. 9 pkt 11 lit. a upcc. Przewiduje on zwolnienie od p.c.c. tej części kapitału zakładowego spółki kapitałowej, która przed połączeniem podlegała opodatkowaniu p.c.c. W związku z tym, w przypadku połączenia przez przejęcie SKA, wartość podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, w części odpowiadającej kapitałowi zakładowemu SKA, opodatkowaniu wcześniej p.c.c., będzie zwolniona od p.c.c.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 cytowanej ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie spółki (jej zmiany) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f cytowanej ustawy, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, podatek nie był naliczany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: p.d.o.p.). Rozważana jest restrukturyzacja działalności prowadzonej przez Spółkę, w ramach której może zostać dokonane połączenie Spółek. Wnioskodawca rozważa dwa warianty: połączenie przez przejęcie ze spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, tj. połączenie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r., kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (Wnioskodawca będzie akcjonariuszem SKA) lub połączenie poprzez przejęcie SKA, również w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., tj. poprzez przeniesienie całego majątku (przedsiębiorstwa) SKA na Wnioskodawcę. Połączenie nie będzie wiązało się z wniesieniem dopłat gotówkowych. Przedmiotem interpretacji są skutki podatkowe połączenia Wnioskodawcy i SKA.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż opisane we wniosku połączenie SKA i Wnioskodawcy stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianę umowy spółki podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku połączenia zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie, przy ustalaniu podatku od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki, związanej z przekształceniem lub łączeniem spółek, należy mieć na uwadze przepis art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z nim zwolnione od podatku są umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczypospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Reasumując należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy wystąpi wtedy, gdy kapitał zakładowy Wnioskodawcy po połączeniu ze SKA, będzie wyższy niż suma uprzednio opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładów i kapitału zakładowego łączących się spółek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.