IPPB2/436-335/12-2/MZ - Określenie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu 20 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna), będąca polskim rezydentem podatkowym, zamierza zaciągnąć pożyczkę od spółki z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka ta nie ma siedziby, miejsca zarządzania ani prowadzenia działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa pożyczki między Wnioskodawcą a pożyczkodawcą zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na Cyprze), a środki pieniężne, będące przedmiotem umowy, będą znajdowały się na rachunku bankowym pożyczkodawcy prowadzonym przez bank z siedzibą na Cyprze. Pieniądze zostaną przesłane na rachunek bankowy prowadzony przez bank osoby fizycznej dopiero po zawarciu umowy pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w obu przedstawionych przypadkach umowa pożyczki nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest uregulowany w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. Przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem, z którego wynika, że jedną z takich czynności jest umowa pożyczki. Jednocześnie art. 1 ust. 4 ustawy o p.c.c. przewiduje, że wymienione we wspomnianym powyżej katalogu czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu wyłącznie, gdy ich przedmiotem są:

Pod pojęciem rzeczy ujętym w ww. przepisie należy również rozumieć pieniądze, będące przedmiotem umowy pożyczki. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku finansowania jakie otrzymuje on od pożyczkodawcy powyższe przesłanki warunkujące opodatkowanie czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie są spełnione. Ze stanu faktycznego wynika bowiem, że:

W świetle powyższych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowa pożyczki, której przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się na terytorium Polski. W przypadku gdy przedmiotem pożyczki są rzeczy, w tym pieniądze, znajdujące się za granicą, umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Polski i umowę zawarto na terytorium Polski. Jeżeli natomiast pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale umowę podpisano poza granicami kraju i pieniądze znajdują się za granicą, to czynność ta nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawione powyżej stanowisko odpowiada poglądom reprezentowanym w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych: "Umowa pożyczki zawarta poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy, które w chwili zawarcia umowy znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. <...> Sąd podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2006 r. sygn. akt II FSK 819/05, że w przypadku pożyczki pieniądze traktuje się jako znaki pieniężne i rzeczy. Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych potraktował pieniądze będące przedmiotem m.in. umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Sposób wykonania umowy wobec konsensualnego charakteru umowy nie może mieć wpływu na powstanie obowiązku podatkowego" (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 października 2008 r., sygn. I SA/Po 916/08).

Warto również odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2006 r. (sygn. II FSK 819/05): "Z treści art. 720 k.c. wynika, że przedmiotem umowy pożyczki jest określona ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku. Cywilnoprawna problematyka pieniądza pozostaje w ścisłym związku z pojęciem wartości w rozumieniu kodeksu cywilnego. Odwołując się do pojęcia wartości przepisy prawa cywilnego mają na myśli w zasadzie obiektywną wartość materialną. Pieniądzem w szerokim tego słowa znaczeniu są wszelkie elementy pieniężne, które posiadają faktyczną zdolność do spełnienia funkcji miernika wartości oraz wywodzących się stąd dalszych funkcji środka płatności i umarzania zobowiązań. Jednostki pieniężne są jednostkami miary, znaki pieniężne są rzeczami, a zarazem postaciami materialnymi wyrażającymi jednostki pieniężne. <...> Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zapewne potraktował pieniądze będące przedmiotem między innymi umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy. W przepisie tym bowiem jest mowa ogólnie o rzeczach, jako przedmiocie czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. <...> Sposób przeniesienia własności przedmiotu pożyczki może być bowiem różny, przez wręczenie, świadczenie osobie trzeciej i w innych formach. Kontrahenci posługują się przyjętymi w obrocie formami wypłaty pożyczki, głównie czekami, wekslami, dyspozycjami przelewu z konta bankowego. Sposób wykonania umowy pożyczki w sytuacji, gdy skarżący dokonał przelewu kwoty pożyczki z rachunku znajdującego się na terytorium RP dla oceny zasadności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na konsensualny charakter tej umowy nie ma znaczenia".

Należy również zaznaczyć, że podobne stanowisko jest podzielane przez organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Jako przykład można podać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 czerwca 2012 r. (sygn. IPPB2/436-134/12-5/AF): "<...> należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy. Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. <...> Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ, jak wskazuje Wnioskodawca, środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".

W świetle powyższych argumentów uzasadnionym jest stanowisko, zgodnie z którym, przedmiotowa umowa pożyczki, w obu przedstawionych przypadkach, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Po pierwsze, umowa pożyczki zostanie zawarta przez osoby reprezentujące pożyczkodawcę i pożyczkobiorcę poza terytorium RP. Po drugie, w momencie zawarcia umowy pożyczki pożyczkodawca nie będzie posiadał środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych w RP (a tym samym pieniądze będące przedmiotem umowy nie będą znajdowały się na terytorium RP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy nadmienić, iż zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (osoba fizyczna), będąca polskim rezydentem podatkowym, zamierza zaciągnąć pożyczkę od spółki z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka ta nie ma siedziby, miejsca zarządzania ani prowadzenia działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa pożyczki między Wnioskodawcą a pożyczkodawcą zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na Cyprze), a środki pieniężne, będące przedmiotem umowy, będą znajdowały się na rachunku bankowym pożyczkodawcy prowadzonym przez bank z siedzibą na Cyprze. Pieniądze zostaną przesłane na rachunek bankowy prowadzony dla osoby fizycznej dopiero po zawarciu umowy pożyczki przez bank z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub bank z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (w obu przypadkach) umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ, jak wskazuje Wnioskodawca, środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.