IPPB2/436-328/12-4/MZ - Określenie skutków podatkowych połączenia spółek na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 25 września 2012 r. Nr IPPB2/436-328/12-2/MZ (data nadania 25 września 2012 r., data doręczenia 28 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek - jest prawidłowe.

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o., (dalej: Spółka), będąca podatnikiem p.d.o.p. i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług zarządzania znakami towarowymi na rzecz podmiotów z grupy spółek z branży handlu hurtowego i detalicznego (dalej: Grupa), do której należy.

W ramach reorganizacji spółek należących do Grupy planowane jest dokonanie połączenia Spółki z inną spółką z Grupy, T., z siedzibą w H. (dalej: T.), podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w H. Na moment połączenia jedynym udziałowcem Spółki będzie T. Omawiane połączenie zostanie dokonane przez przejęcie w taki sposób, T. będzie spółką przejmującą, a Spółka - spółką przejmowaną. Przejęcie Spółki nastąpi przez przeniesienie całego majątku Spółki na T. w ramach dokonania transgranicznego połączenia, zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Zasadniczo przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów spółki przejmującej wspólnikom spółki przejmowanej, niemniej jednak, ze względu na to, że w momencie przejęcia T. będzie jedynym udziałowcem Spółki, w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały.

W związku z planowanym połączeniem, T., jako udziałowcowi Spółki, nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. W następstwie planowanego połączenia działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostanie przeniesiona do T. Po połączeniu ze Spółką T. nie będzie kontynuować działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału powstałego z majątku Spółki.

W szczególności Spółka pragnie podkreślić, iż na moment przejęcia Spółki przez T.:

* wszelkie umowy najmu, na mocy których wykorzystywane są obecnie aktywa Spółki (lokal biurowy, wyposażenie, itp.) zostaną rozwiązane (Spółka nie jest właścicielem żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej);

* Spółka nie będzie zatrudniać żadnych pracowników na umowę o pracę;

* stosunki cywilnoprawne łączące Spółkę z innymi osobami wykonującymi świadczenia na rzecz Spółki zostaną rozwiązane, bądź (w pewnym zakresie) współpraca z wybranymi osobami/podmiotami (w tym np. z rzecznikami patentowymi, prawnikami, czy agencjami marketingowymi) może zostać przejęta w ramach/w wyniku połączenia przez T., przy czym po przejęciu licencjobiorcy będą korzystać z określonych wartości niematerialnych i prawnych (np. znaków towarowych, praw autorskich, wzorów przemysłowych) na podstawie umów z T.

W wyniku połączenia określone wartości niematerialne i prawne (np. znaki towarowe, prawa autorskie, wzory przemysłowe, którymi zarządza Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), jak również wszelkie prawa do umów licencyjnych dotyczących omawianych wartości niematerialnych i prawnych oraz należności i zobowiązania z tytułu tych umów, zostaną przeniesione do T. Jednocześnie poszczególne spółki z Grupy, w tym spółki z siedzibą w Polsce, będą korzystać z wybranych wartości niematerialnych i prawnych na podstawie odpowiednich umów licencyjnych z T.

Pismem z dnia 25 września 2012 r. Nr IPPB2/436-328/12-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* Wskazanie, czy interpretacja przepisów prawa podatkowego ma być udzielona również w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W złożonym wniosku Wnioskodawca zakreślił w części E.2 poz. 53 - podatek dochodowy od osób prawnych, poz. 55 - podatek od towarów i usług oraz poz. 57 - podatek od czynności cywilnoprawnych, natomiast dokonana wpłata odpowiada tylko dwóm zdarzeniom przyszłym. W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca chce uzyskać interpretację również w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, zobowiązany jest do dokonania dodatkowej opłaty w kwocie 40,00 zł.

* Ponadto jeżeli interpretacja ma być wydana w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wówczas należy uzupełnić zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie:

o czy w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie znajdował się rzeczywisty ośrodek zarządzania spółki (T.) przejmującej spółkę Wnioskodawcy w wyniku planowanego połączenia spółek.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

* Interpretacja przepisów prawa podatkowego ma być udzielona również w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

* Zgodnie z wolą Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dokonano dodatkowej opłaty w kwocie 40,00 zł.

* W chwili dokonania czynności cywilnoprawnej rzeczywisty ośrodek zarządzania spółki (T.) przejmującej spółkę Wnioskodawcy nie będzie znajdował się na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Mając na uwadze przedstawione powyżej zdarzenie przyszłe, w celu wyeliminowania wątpliwości co do stosowania obowiązujących przepisów podatkowych, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytania:

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opinii Spółki planowane połączenie nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie ustawy o p.c.c.

Planowane połączenie Spółki z T. nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie ustawy o p.c.c. W szczególności, zgodnie z przepisami ustawy o p.c.c. opodatkowaniu p.c.c. podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c. W związku z faktem, że omawiane połączenie Spółki z T. nie będzie skutkować zmianą umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o p.c.c., wskazane przepisy nie będą miały zastosowania w odniesieniu do Spółki. Jednocześnie Spółka pragnie wskazać na uregulowania art. 2 pkt 6 lit. a ustawy o p.c.c., zgodnie z którym nie podlegają opodatkowaniu p.c.c. umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych, co oznacza, że nawet w przypadku, gdyby omawiane połączenie skutkowało zmianą umowy spółki, nie podlegałoby opodatkowaniu p.c.c. w oparciu o wskazany powyżej przepis. Brak przy tym w ustawie o p.c.c. innych przepisów, które mogłyby nakładać jakikolwiek obowiązek podatkowy na Spółkę na gruncie p.c.c. w związku z omawianym połączeniem.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki planowane połączenie Spółki z T. nie będzie skutkować powstaniem, obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie ustawy o VAT ani ustawy o p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969 r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE 249 z dnia 3 października 1969 r., s. 25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Implementowanie ww. Dyrektywy skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4.

Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się:

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż planowane połączenie nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.