IPPB2/436-317/09-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 27 października 2009 r.) na wezwanie z dnia 13 października 2009 r. Nr IPPB2/436-317/09-2/AF oraz IPPP/443-830/09-2/BS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank A w ramach swojej działalności bankowej oferuje swoim klientom (podmiotom z jednej grupy kapitałowej) produkt bankowy typu cash-pooling. Celem produktu jest wprowadzenie systemu rozliczeniowego, który pozwoli na optymalizację wykorzystania środków pieniężnych będących w dyspozycji uczestników cash-poolingu oraz na efektywne zarządzanie tymi środkami i poprawę płynności finansowej uczestników. System będzie funkcjonował na podstawie umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Uczestnikami ("Umowa"), z których jeden obejmie funkcję Agenta Rozliczeniowego (Agent"). Agent będzie posiadał w Banku dwa rachunki: jeden jako Uczestnik a drugi jako Agent ("Rachunek Rozliczeniowy"). Rachunki Uczestników będą prowadzone w tej samej walucie. Na koniec każdego dnia roboczego będą dokonywane dwa rodzaje czynności prawnych pomiędzy Bankiem a Agentem oparte na instytucjach przelewu (cesji) wierzytelności i przejęcia długu (w zależności od tego czy stan rachunku danego Uczestnika będzie wykazywał saldo dodatnie czy ujemne). W ramach pierwszego rodzaju czynności Bank dokona przelewu na rzecz Agenta swoich wierzytelności ("Wierzytelności") według ich wartości nominalnej wobec Uczestników, na których rachunkach zostało odnotowane saldo ujemne. W wyniku przelewu bank obciąży Rachunek Rozliczeniowy Agenta kwotą równą nominałowi wierzytelności. Drugi rodzaj czynności polegać będzie na przejęciu przez Agenta od Banku zobowiązań Banku także w wysokości nominalnej wobec Uczestników, na których rachunkach zostało odnotowane saldo dodatnie ("Zobowiązania"). W wyniku przejęcia Bank uzna Rachunek Rozliczeniowy Agenta kwotą nominałowi Zobowiązania. Na podstawie tych czynności zostanie ustalone saldo netto Rachunku Agenta. Jeżeli wynik salda będzie dodatni, wówczas Rachunek Agenta zostanie uznany odsetkami według stopy procentowej stosowanej przez Bank dla wkładów pieniężnych w wysokości ustalonej w Umowie. Jeżeli natomiast wynik salda będzie ujemny to rachunek Agenta zostanie obciążony odsetkami według stopy procentowej stosowanej przez Bank dla kredytów również w wysokości ustalonej w Umowie. W ustalonych pomiędzy stronami odstępach czasu (np. codziennie, raz w tygodniu, raz w miesiącu lub na żądanie Uczestnika) będą przeprowadzane operacje odwrotne. W zależności od stanu faktycznego Bank przejmie ponownie Zobowiązania i obciąży Rachunek Rozliczeniowy kwotą wartości nominalnej Zobowiązań. Agent dokona natomiast przelewu zwrotnego Wierzytelności na rzecz Banku, a Bank uzna Rachunek Rozliczeniowy kwotą nominalnej wartości Wierzytelności. W wyniku tych czynności na rachunku rozliczeniowym zostanie ustalone saldo stanowiące kwotę odsetek, które będzie rozdzielane i dystrybuowane pomiędzy Uczestników według ustalonego w Umowie klucza alokacji.

Pismem z dnia 13 października 2009 r. Nr IPPB2/436-317/09-2/AF oraz IPPP1/443-830/09-2/BS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 października 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie (data nadania 22 października 2009 r., data wpływu 27 października 2009 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy czynności prawne dokonywane w ramach opisanej w stanie faktycznym Umowy cash-poolingu podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: p.c.c.).

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej ustawa o p.c.c.) opodatkowaniu podlegają jedynie czynności w nim wymienione. Katalog czynności opodatkowanych jest zamknięty i zawiera następujące czynności cywilnoprawne:

Bank zawiera z Uczestnikami Umowę o cash-pooling, której celem jest zarządzanie i optymalizacja płynności finansowej klientów należących do jednej grupy kapitałowej. Umowa ta - jako umowa nienazwana - nie jest wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. Opodatkowanie p.c.c. poszczególnych transakcji zawieranych przez Spółkę w ramach umowy o zarządzanie płynnością finansową (cash-poolingu), byłoby natomiast dopuszczalne wyłącznie w sytuacji, gdyby mieściły się one w definicji czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. (takie stanowisko zaprezentował Podsekretarz Stanu w Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 6005 z dnia 2 lipca 2004 r.). Nie ma to jednak miejsca w opisanym stanie faktycznym. Umowa obejmuje i reguluje podstawę prawną dla szeregu powiązanych ze sobą czynności prawnych i faktycznych. W szczególności są to czynności bankowe polegające na przelewie wierzytelności wobec Uczestników ujemnych na rzecz Agenta zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy prawo bankowe oraz nierozerwalnie i funkcjonalnie z nimi sprzężone czynności przejęcia praz Agenta zobowiązań (długów) Banku wobec uczestników dodatnich zgodnie z art. 519 kodeksu cywilnego. Umowa o takich cechach nie jest wymieniona w katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. Umowa cash-pooling jest nie tylko podstawa prawną dla tych czynności, ale również stanowi o sensie gospodarczym ich dokonywania pomiędzy Bankiem a Agentem. Z powyższych względów nie jest opodatkowany p.c.c. dokonywany przez Bank przelew wierzytelności Uczestników ujemnych na rachunek rozliczeniowy Agenta. Nie może on być bowiem rozpatrywany jako samodzielna czynność prawna, gdyż w oderwaniu od innych elementów umowy cash-poolingu pozbawiony byłby własnego celu gospodarczego. Przelew wierzytelności odbywa się bowiem według wartości nominalnej i tylko w połączeniu z czynnością przejęcia przez Agenta zobowiązań Banku wobec Uczestników dodatnich służy gospodarczemu celowi zapewnienia płynności środków finansowych wszystkich uczestników struktury. Zatem przelewy wierzytelności dokonywane przez Bank w ramach cash-poolingu podporządkowane są ogólnemu celowi tej Umowy i stanowią jedynie w stosunku do niej czynności wykonawcze. Umowa cash-poolingu jest stosunkiem zobowiązaniowym o złożonej treści, mającym charakter kompleksowej umowy nienazwanej. Nie może on być analizowany z punktu widzenia poszczególnych, wewnętrznych czynności prawnych, i tym samym nie odpowiada podlega opodatkowaniu p.c.c. Stanowisko powyższe zostało potwierdzone w praktyce organów podatkowych, które uznają, cash-pooling za umowę nienazwaną, niemieszczącą się w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych opodatkowanych podatkiem p.c.c. (m.in. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna z dnia 24 października 2008 r., sygn. IPPB2/436-55/07-4/MZ, pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2008 r., sygn. IBPB2/436-81/08/MZ (KAN-4068/04/08), pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2008 r., sygn. IPPB2/436-155/07-4/AA).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 4 września 2008 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 165, poz. 1316) art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) otrzymał nowe brzmienie: podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

A zatem zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa "cash poolingu" jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy "cash poolingu", jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy "cash poolingu" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.