IPPB2/436-308/10-4/AF - Wyłączenie z opodatkowania PCC usługi cash poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 14 września 2010 r. Nr IPPB2/436-308/10-2/AF (data nadania 14 września 2010 r., data doręczenia 16 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie systemu cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie systemu cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej jako: "Spółka" lub "Wnioskodawca"), wraz innymi podmiotami z grupy kapitałowej zamierza zawrzeć umowę o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Usługa świadczona będzie przez bank na rzecz podmiotów powiązanych z grupy kapitałowej (dalej jako "Grupa kapitałowa"), w której skład wchodzi Spółka.

Umowa o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową zostaje zawarta pomiędzy Grupą kapitałową, a bankiem mającym siedzibę w Danii lub też oddziałem tego banku zlokalizowanym w Polsce. Możliwe jest również zawarcie umowy z oddziałem tego banku w innym kraju, w takim przypadku w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce, umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział tego banku zlokalizowany w Polsce.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową (tzw. umowa cash poolingu) jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z perspektywy Spółki zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Spółki, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym.

W celu realizacji powyższych założeń bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy ("Rachunek Rozliczeniowy") dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej. Jednocześnie bank otworzy szereg rachunków dodatkowych ("Rachunki Dodatkowe"), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Posiadaczami Rachunków Dodatkowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, z którymi bank zawrze umowę o zarządzanie płynnością finansową. Wskazane rachunki prowadzone będą w PLN, EUR, GBP i USD przy czym, Rachunki Dodatkowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym, w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Rozliczeniowy.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Dodatkowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Dodatkowego Spółki na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Dodatkowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym.

Na podstawie ustaleń ze Spółką, bank będzie wyliczał saldo odsetek należnych/płatnych przez Spółkę w systemie zarządzania płynnością na podstawie środków pieniężnych wpłacanych lub wypłacanych przez nią w trakcie trwania Umowy o zarządzanie płynnością finansową na Rachunek Dodatkowy i przekazywanych na Rachunek Rozliczeniowy.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Rozliczeniowy. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową bank pobiera wynagrodzenie.

Pismem z dnia IPPB2/436-308/10-2/AF z dnia 14 września 2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez dostarczenie dokumentu - oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika prawo Pani N. D. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. stosowne umocowanie, dla osoby która przedmiotowy wniosek podpisała.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności realizowane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartej z bankiem umowy o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa o zarządzanie płynnością finansową ani żadna z czynności wykonywanych w ramach tej usługi (w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy Rachunkiem Dodatkowym należącym do Spółki a Rachunkiem Rozliczeniowym należącym do innego podmiotu z Grupy) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową jest umową nienazwaną i jako taka nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zdefiniowanym w art. 1 ustawy p.c.c.

Umowa cash poolingu (zarządzania płynnością finansowa) to umowa o świadczenie usług finansowych oferowana przez banki. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych.

Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. Ogólnie usługa świadczona na rzecz Spółki pozostałych spółek z Grupy kapitałowej polega na koncentrowaniu środków z Rachunków Dodatkowych na Rachunku Rozliczeniowym i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku bankowym.

System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów Grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z Grupy kapitałowej.

Zgodnie z art. 1 ustawy o p.c.c. podatkowi podlegają wyłącznie wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, takie jak:

Umowa o zarządzanie płynnością finansową jako umowa nienazwana, nie została wymieniona w powyższym katalogu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej "NSA"), katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 ustawy o p.c.c. jest katalogiem zamkniętym, obejmującym jedynie czynności cywilnoprawne wymienione w tym katalogu. Stanowisko to zostało wyrażone m.in. w następujących wyrokach NSA: z dnia 27 kwietnia 1993 r. (SA/Wr 73/93), z dnia 7 lutego 1997 r. (Gd 916/96), z dnia 10 maja 1994 r. (SA/Ka 1736/93), czy wyroku NSA z dnia 16 lipca 1997 r. (III SA 508/96).

W opinii Spółki, na żadnym etapie funkcjonowania umowy o zarządzanie płynnością finansową nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem p.c.c. Czynności wykonywane przez Spółkę lub spółki Grupy kapitałowej w wykonaniu umowy o zarządzanie płynnością finansową nie spełniają bowiem definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r., Nr 16, poz. 93 - dalej "kodeks cywilny").

W myśl art. 720 kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektóre spółki Grupy kapitałowej mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy kapitałowej powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Spółka jako uczestnik systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazuje je na swój Rachunek Dodatkowy. Następnie środki te są transferowane przez bank na Rachunek Rozliczeniowy i na tej podstawie wyliczane jest saldo należności (zadłużenia) w stosunku do banku.

W odczuciu Spółki, nie można łączyć wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku Dodatkowego zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku Rozliczeniowym, z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy posiadającym Rachunek Rozliczeniowy. Podkreślić należy, iż elementem analizowanej struktury nie jest umowa pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy będącym właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, lecz umowa pomiędzy bankiem a wszystkimi podmiotami wchodzącymi w skład Grupy kapitałowej, w tym Spółki uczestniczącymi w procesie konsolidacji sald. Ponadto, umowa o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie spełnia wskazanych w art. 720 k.c. warunków niezbędnych dla uznania jej za umowę pożyczki. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę. Przedmiotowa umowa nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład Grupy kapitałowej do przeniesienia na własność innego podmiotu wchodzącego w skład Grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Dodatkowo, wskazać należy iż umowa zarządzania płynnością finansową jest tak skonstruowana, że Spółka dokonując wpłaty na Rachunek Dodatkowy nie wskazuje przez kogo (przez który podmiot z Grupy kapitałowej) środki te mają być wykorzystane. Jak wynika z powyższego, w przypadku gdy w skład Grupy kapitałowej wchodzą więcej niż dwie spółki, Spółka nie będzie wiedziała przez kogo zostały wykorzystane środki wpłacone przez nią na Rachunek Dodatkowy. Podobnie, w przypadku otrzymania przez Spółkę środków kompensujących niedobór środków pieniężnych, który pojawił się na Rachunku Dodatkowym, Spółka nie posiada informacji, od jakiego podmiotu z Grupy faktycznie pochodzą te środki.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową w żadnym wypadku nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w umowie o zarządzanie płynnością finansową uczestnicy umowy realizują cel przedstawienia bankowi skonsolidowanego salda grupy rachunków (saldo na Rachunku Rozliczeniowym), tak aby należne bankowi odsetki zostały naliczone w mniejszej wysokości w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego Grupy Kapitałowej (lub aby bank naliczył wyższe odsetki w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego Grupy Kapitałowej).

Należy bowiem podkreślić, że nadrzędnym celem umowy o zarządzenie płynnością finansową jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z Grupy.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash poolingu jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy p.c.c.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że organy podatkowe niejednokrotnie wypowiadały się co do kwestii implikacji usługi cash poolingu na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych wskazując, że czynności wykonywane w ramach takich struktur nie podlegają temu podatkowi. Dla przykładu przywołać można interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2010 r. (sygn. IPPB2/436-129/10-2/MZ), czy też interpretację z dnia 5 maja 2010 r. (sygn. IPPB2/435-38/10-4/AF), w której stwierdzono, iż: "usługa cash pooling nie została enumeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

Niezależnie od faktu wyłączenia przez ustawodawcę umów typu cash-poolingu z katalogu czynności opodatkowanych podatkiem p.c.c., Spółka pragnie dodatkowo wskazać, iż elementem struktury cash poolingu jest uczestnictwo w niej banku wykonującego usługi pośrednictwa finansowego objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT (korzystające równocześnie ze zwolnienia). W konsekwencji, w przypadku umowy o zarządzanie płynnością finansową zastosowanie może znaleźć art. 2 pkt 4 ustawy p.c.c. wskazujący, iż czynności cywilnoprawne wchodzące w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnione z tego podatku nie podlegają podatkowi p.c.c.

Podsumowując, w opinii Spółki, umowa o zarządzanie płynnością finansową, której stroną są spółki będące członkami Grupy kapitałowej i bank, jak również żadne czynności wykonywane w ramach tej umowy nie mogą być utożsamiane z pożyczką w znaczeniu kodeksu cywilnego i w konsekwencji nie mogą być opodatkowane p.c.c. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością finansową, w przeciwieństwie do umowy pożyczki, żaden z podmiotów uczestniczących nie zobowiązuje się do udostępnienia środków innemu podmiotowi, ani też nie zobowiązuje się do zwrotu określonych środków dla tego podmiotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki i umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż usługa Cash-pooling nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem, czynności dokonywane w ramach usługi Cash-pooling nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowaniu tym podatkiem będą natomiast podlegały czynności cywilnoprawne dokonane poza systemem Cash pooling, zawarte na podstawie jednej z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie powyższe czynności będą mogły korzystać z wyłączenia od tego podatku, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tych czynności będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.