IPPB2/436-297/09-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2009 r. (data wpływu 3 sierpnia 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 października 2009 r. (data nadania 14 października 2009 r., data wpływu 15 października 2009 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-297/ 09-2/AF z dnia 6 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka M jest spółką wchodzącą w skład grupy Kapitałowej H, której jedynym udziałowcem jest H S.A. (dalej jako: "Udziałowiec").

Ze względu na wzrost skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Udziałowca, w celu poprawienia jej efektywności, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji. Reorganizacja polegać będzie na podzieleniu działalności gospodarczej na dwie sfery: produkcyjną oraz dystrybucyjno-handlową. Wyodrębnienie działalności dystrybucyjno-handlowej zostanie przeprowadzone w sposób następujący.

Udziałowiec wyodrębni wewnętrznie w formie oddziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przedmiotem działalności będzie działalność dystrybucyjno - handlowa w zakresie produktów produkowanych oraz towarów zakupywanych i sprzedawanych przez Udziałowca, obejmująca również wszelkie czynności związane ze wsparciem sprzedaży oraz marketing. Jeżeli będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia, zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział Udziałowca.

Zgodnie ze statutem Udziałowca powyższe wyodrębnienie nastąpi w formie uchwały Zarządu, za zgodą Rady Nadzorczej. Uchwała będzie zawierać w szczególności:

* oświadczenie o wyodrębnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

* opis działalności, jaką będzie prowadziła zorganizowana część przedsiębiorstwa,

* wskazanie osób kierujących zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa,

* listę pracowników przypisanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz jej strukturę organizacyjną,

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa alokowane zostaną składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia m.in. środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, w tym znaki towarowe, środki trwałe w leasingu i odpowiadające im zobowiązania leasingowe, zapasy towarów i produkcji gotowej, umowy gospodarcze związane z przedmiotem działalności Jednostki, kontrakty handlowe, część środków znajdujących się na rachunku bankowym Spółki, należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

W ewidencji księgowej Udziałowca zostaną wyodrębnione konta umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Udziałowca w tym zakresie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadała także własną nazwę, tj.H Spółka Akcyjna Oddział w W, (którą będzie mogła posługiwać się w obrocie gospodarczym), siedzibę oraz przypisany rachunek bankowy.

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, znakami towarowymi, odrębnym od Udziałowca zakresem działalności etc. zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie mogła stanowić odrębne od Udziałowca przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie będzie bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność handlowo-dystrybucyjna, lecz zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań.

W kolejnym etapie restrukturyzacji wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie następnie wniesiona w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. W konsekwencji, Spółka przejmie wszystkie zadania z zakresu handlu i dystrybucji produktów Udziałowca wraz z marketingiem. Udziałowiec natomiast będzie mógł skupić swe działania wyłącznie na produkcji.

Pismem z dnia 6 października 2009 r. Nr IPPB2/436-297/09-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez przedstawienie dokumentu (odpowiednio wypis z KRS lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla osoby, która podpisała pełnomocnictwo dla Pani Katarzyny N oraz Pani Karoliny L oraz uzupełnienie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie, czy wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie ze spółki kapitałowej czy też ze spółki osobowej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 października 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 14 października 2009 r. (data nadania 14 października 2009 r., data wpływu 15 października 2009 r.) przesyłając w załączeniu oryginał odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika prawo do jednoosobowego reprezentowania spółki przez Pana Grzegorza Ś. Wnioskodawca wyjaśnił także, że wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi ze spółki kapitałowej (spółki akcyjnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, że zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za udziały stanowi oddział spółki kapitałowej w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) i w konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, przedmiot wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszony do Spółki na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spełnia definicję oddziału spółki kapitałowej w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o p.c.c. i tym samym podwyższenie kapitału zakładowego stanowiące zmianę umowy spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o p.c.c., opodatkowaniu p.c.c. nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej oddziału spółki kapitałowej w zamian za jej udziały. Przy czym za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się w szczególności podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów (art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o p.c.c.).

Pojęcie oddziału spółki kapitałowej (dalej: "Oddział") nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o p.c.c. Co więcej, definicja oddziału nie została także wprowadzona do innych ustaw podatkowych.

Pojęcie oddziału zawiera natomiast ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5 ust. 4 wskazanej ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oddział jest zdefiniowany jako: "wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności."

Spółka pragnie jednak zauważyć, iż ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie jest ustawą podatkową jak również ustawodawca nie przewidział w ustawie o p.c.c. odniesienia do definicji oddziału zawartej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dla dokonania prawidłowej wykładni pojęcia oddziału należy odnieść się do postanowień dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r.), której przepisy, a dokładnie art. 4 ust. 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 lit. e), implementuje analizowany art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. a) w związku z art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy, nie uważa się za wkłady działań restrukturyzacyjnych polegających na przeniesieniu przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Należy wskazać, że angielskojęzyczna wersja Dyrektywy używa na potrzeby zdefiniowania działalności restrukturyzacyjnej pojęcia "branch of activity", co, zdaniem Spółki, należy tłumaczyć jako "gałąź działalności", a nie jako "oddział". W związku z tym, w opinii Spółki, pojęcie "oddział" dla celów p.c.c. powinno być rozumiane znacznie szerzej niż oddział przedsiębiorcy zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, co potwierdza także orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Przykładowo w wyroku z dnia 13 października 1992 r. w sprawie Bank C stwierdził, iż "branch of activity" oznacza pewien zbiór składników majątkowych czy też osób, który jest w stanie wykonywać daną działalność gospodarczą. Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 1991 r. w sprawie M wskazał, że pojęcie "branch of activity" dotyczy sytuacji, w której jedna spółka przenosi do innej spółki różne przedmioty, które - niezależnie od tego, czy stanowi całość czy jedynie część jej aktywów i pasywów, tworzą jednostkę zdolną do niezależnej działalności. Co prawda, oba wskazane powyżej wyroki zostały wydane na gruncie dyrektywy Rady nr 69/335 z dnia 17 lipca 1969 r., to zdaniem Spółki zachowują swoją aktualność także pod rządami obecnie obowiązującej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, za oddział w rozumieniu ustawy o p.c.c. należy uznać nie tylko przedsiębiorstwo oraz zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ale także każdą inną masę majątkową, która może prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą. Bez znaczenia przy tym jest fakt rejestracji jako odrębnej jednostki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w doktrynie prawa podatkowego, np. "Oddział spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych", dr Adam M, Michał W, Monitor Podatkowy 2009 nr 4, s. 21-24 oraz "Zmiany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych - poczynając od 2009 r.", Jakub Ż, Katarzyna Br, Natalia Kujawa, Przegląd Podatkowy 2009 nr 2, s. 15-21.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prowadzącej samodzielną działalność gospodarczą w zakresie handlu i dystrybucji (i dodatkowo zarejestrowanej jako oddział w Krajowym Rejestrze Sądowym, o ile będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia), w pełni spełniać będzie definicję oddziału w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o p.c.c. Tym samym podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, stanowiące zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o p.c.c. zmianę umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.). Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* oddziału spółki kapitałowej,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że udziałowiec ze spółki kapitałowej wyodrębni wewnętrznie w formie oddziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przedmiotem działalności będzie działalność dystrybucyjno - handlowa w zakresie produktów produkowanych oraz towarów zakupywanych i sprzedawanych przez udziałowca, obejmująca również wszelkie czynności związane ze wsparciem sprzedaży oraz marketing. Jeżeli będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia, zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział Udziałowca. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadała także własną nazwę, tj. H Spółka Akcyjna Oddział w W, którą będzie mogła posługiwać się w obrocie gospodarczym, siedzibę oraz przypisany rachunek bankowy. W kolejnym etapie restrukturyzacji wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie wniesiona w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. W konsekwencji Spółka przejmie wszystkie zadania z zakresu handlu i dystrybucji produktów Udziałowca wraz z marketingiem.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do spółki w zamian za jej udziały jako czynność restrukturyzacyjna nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.