IPPB2/436-283/11-2/MZ - Ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia aportu do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji profili do budownictwa. Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność firmy w pełnym zakresie opodatkowana jest podatkiem VAT (sprzedaż opodatkowana). W związku z restrukturyzacją firmy, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55.1 kodeksu cywilnego do spółki komandytowej, w której wraz z inną osobą fizyczną będzie komandytariuszem. Nowo założona spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność dotychczasowego przedsiębiorstwa, prowadząc nadal sprzedaż opodatkowaną.

Na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy składają się m.in.:

Wszystkie ww. składniki przedsiębiorstwa mogą być przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki komandytowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak powinna zostać ustalona podstawa opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli wartość przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki komandytowej określona w umowie spółki będzie równa wartości netto wnoszonego aportu, tzn. będzie równa wartości wszystkich wnoszonych aktywów (wartość netto środków trwałych, materiałów, należności od odbiorców itd.) pomniejszona o wartość zobowiązań (kredyty bankowe, zobowiązania publiczno-prawne, pożyczki).

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm., zwana dalej p.c.c.) wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki osobowej albo podwyższenie kapitału zakładowego (...) uznaje się za zmianę umowy spółki, która zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) p.c.c. podlega opodatkowaniu podatkiem. W myśl art. 1 ust. 5 pkt 1 p.c.c. umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba spółki.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) p.c.c.). Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 cyt. ustawy, od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 55.1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55.2 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W skład wnoszonego w ramach aportu przedsiębiorstwa, poza wymienionymi w art. 55.1 Kodeksu cywilnego aktywami, wchodzić będą również wszelkie zobowiązania związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, w tym kredyty bankowe.

W związku z faktem, iż planowana przez Wnioskodawcę czynność wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) p.c.c. jako czynność umowy spółki, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie stanowić wartość wkładów do spółki komandytowej określona w umowie spółki, która będzie odpowiadała wartości netto wszystkich wnoszonych aktywów (wartość netto środków trwałych, materiałów, należności od odbiorców itd.) pomniejszonej o wartość zobowiązań (kredyty bankowe, zobowiązania publiczno-prawne, pożyczki).

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. akt: IBPBII/1/436-256/10/MZ) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2010 r. (sygn. akt: IPPB2/436-465/09-4/AF).

Jednocześnie wskazać należy, iż w tej ostatniej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż literalne brzmienie przepisu art. 6 pkt 1 lit. a) p.c.c. ustanawiającego podstawę opodatkowania przy umowie spółki odnosi się do wartości wkładów do spółki osobowej lub kapitałowej. "A zatem, nie ma podstaw do odwoływania się przy zawarciu umowy spółki, jako miernika "wartości rynkowej" skoro ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych tak nie stanowi. Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż dla określenia podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w umowie spółki, wnoszone przez Wnioskodawcę środki trwałe, wyposażenie oraz towary handlowe, jako wartość przedsiębiorstwa powinny zostać wykazane według wartości wkładów wycenionych przez wspólników przy zawieraniu umowy spółki".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1a pkt 1 użyte w powyższej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów, która winna być wyceniona przez wspólników przy zawieraniu umowy spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy od podstawy opodatkowania odlicza się:

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji profili do budownictwa. Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność firmy w pełnym zakresie opodatkowana jest podatkiem VAT (sprzedaż opodatkowana). W związku z restrukturyzacją firmy, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55.1 kodeksu cywilnego do spółki komandytowej, w której wraz z inną osobą fizyczną będzie komandytariuszem. Nowo założona spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność dotychczasowego przedsiębiorstwa, prowadząc nadal sprzedaż opodatkowaną.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy, podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów, która winna być wyceniona przez wspólników przy zawieraniu umowy spółki bądź zmianie umowy spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie stanowiła wartość wkładu Wnioskodawcy do spółki komandytowej. A zatem, o ile istotnie wartość "netto" środków trwałych, materiałów, należności od odbiorców itd., pomniejszona o wartość zobowiązań będzie odpowiadała wartości wkładu Wnioskodawcy do spółki osobowej, to podstawą opodatkowania będzie właśnie ta wartość.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.