IPPB2/436-273/13-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej: "Bank") będący zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje nabywać wierzytelności kredytowe od innych polskich banków będących zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi (dalej: "Sprzedający Bank"). Wierzytelności kredytowe będące przedmiotem planowanych transakcji stanowią wierzytelności własne sprzedających banków w stosunku do polskich dłużników i nie są jeszcze wymagalne w całości lub w części. Wierzytelności nabywane przez Bank mogą wynikać z umowy kredytowej zawartej wyłącznie przez Sprzedający Bank z kredytobiorcą, albo wynikać z umowy kredytu konsorcjalnego, którego stroną jest sprzedający Bank, kredytobiorca oraz inne banki finansujące kredytobiorcę. Celem nabycia wierzytelności kredytowych będzie przejęcie praw i obowiązków z umowy kredytowej w stosunku do całości lub części kwoty kredytu oraz uzyskanie korzyści finansowych z tytułu jej dalszego wykonywania. Z chwilą nabycia przez Bank wierzytelności kredytowych, kredytobiorca staje się klientem Banku zobowiązanym do uiszczenia na rzecz Banku stosownego wynagrodzenia wynikającego z umowy kredytowej. Przedmiotem planowanych nabyć nie są tzw. "trudne" wierzytelności, lecz wierzytelności, co do których nie istnieje poważna wątpliwość, czy zostaną zaspokojone.

Bank rozważa przeprowadzanie dwóch typów transakcji:

* nabywania całości lub części wierzytelności kredytowej w sytuacji gdy kredyt został już w całości wypłacony kredytobiorcy (Transakcja 1),

* w sytuacji gdy w ramach danej umowy kredytowej została wypłacona tylko część kwoty kredytu - nabywania całości lub części wierzytelności kredytowej wynikającej z kwoty kredytu już wypłaconej kredytobiorcy wraz z przejęciem w całości lub w części obowiązku wypłaty kolejnych transz kredytu nieprzekazanych kredytobiorcy (Transakcja 2).

Transakcja 1

W ramach planowanej Transakcji 1 Bank nabędzie na podstawie stosownej umowy całość lub część wierzytelności kredytowej z tytułu kredytu udzielonego przez Sprzedający Bank. W przypadku nabycia całej wierzytelności kredytowej Bank przejmie pełnię praw i obowiązków Sprzedającego Banku oraz stanie się stroną umowy kredytu zawartej uprzednio przez Sprzedający Bank. W związku z tym Bank, w porozumieniu z kredytobiorcą (oraz jeśli to konieczne z pozostałymi bankami - stronami umowy kredytu), będzie mógł modyfikować warunki umowy w tym np. wydłużać okres kredytowania, zmieniać poziom należnych odsetek. W przypadku nabycia części wierzytelności Bank stanie się drugim obok Sprzedającego Banku kredytodawcą. Skutkiem przejęcia części wierzytelności kredytowej będzie przejecie praw i obowiązków Sprzedającego Banku wynikających ze stosownej umowy kredytowej tylko w części w jakiej Bank przejął wierzytelność kredytową.

Cena wierzytelności pomiędzy Sprzedającym Bankiem a Bankiem będzie ustalona albo jako wartość nominalna wierzytelności, albo jako wartość nominalna wierzytelności pomniejszona o dyskonto. Niezależnie od tak ukształtowanej ceny sprzedaży wierzytelności, Bank będzie pobierał od Sprzedającego Banku wynagrodzenie w postaci prowizji wyrażonej kwotowo lub jako procent wartości nominalnej wierzytelności. Prowizja będzie wypłacana na rzecz Banku tytułem wynagrodzenia za nabycie wierzytelności od Sprzedającego Bank.

Transakcja 2

W ramach planowanej Transakcji 2 Bank nabędzie na podstawie stosownej umowy całość lub część wierzytelności kredytowej z tytułu kredytu udzielonego i wypłaconego przez Sprzedającego Bank oraz przejmie obowiązki Sprzedającego Banku w zakresie wypłaty całości lub części transz kredytu, które nie zostały jeszcze przez Sprzedający Bank wypłacone. W przypadku nabycia całej wierzytelności kredytowej, Bank przejmie pełnię praw i obowiązków Sprzedającego Banku oraz stanie się stroną umowy kredytu zawartej uprzednio przez Sprzedający Bank. W związku z tym Bank w porozumieniu z kredytobiorcą (oraz jeśli to konieczne z pozostałymi bankami - stronami umowy kredytu) będzie mógł modyfikować warunki umowy w tym np. wydłużać okres kredytowania, zmieniać poziom należnych odsetek. Dodatkowo, skutkiem zawarcia umowy będzie obowiązek wypłaty przez Bank określonych kolejnych transz kredytu na rzecz kredytobiorcy, którego kredyt przejął Bank na podstawie opisywanej Transakcji 2. W przypadku nabycia części wierzytelności Bank stanie się kolejnym obok Sprzedającego Banku kredytodawcą. Skutkiem przejęcia części wierzytelności kredytowej będzie przejęcie praw i obowiązków Sprzedającego Banku wynikających ze stosownej umowy kredytowej tylko w części w jakiej Bank przejął wierzytelność kredytową oraz przejęcie obowiązków wypłaty kolejnych transz kredytu w całości lub części na zasadach określonych w umowie na podstawie której Bank nabywa część wierzytelności od Sprzedającego Banku.

Cena sprzedaży wierzytelności oraz przejęcia obowiązków związanych z wypłatą kolejnych transz pomiędzy Sprzedającym Bankiem a Bankiem będzie ustalona albo jako wartość nominalna wierzytelności, albo jako wartość nominalna wierzytelności pomniejszona o dyskonto. Niezależnie od tak ukształtowanej ceny sprzedaży wierzytelności, Bank będzie pobierał od Sprzedającego Banku wynagrodzenie w postaci prowizji wyrażonej kwotowo lub jako procent wartości nominalnej wierzytelności. Prowizja będzie wypłacana na rzecz Banku tytułem wynagrodzenia za nabycie wierzytelności oraz przejęcie obowiązków związanych z wypłata kolejnych transz kredytu na rzecz kredytobiorcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy nabycie wierzytelności kredytowych w ramach Transakcji 1 przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i korzystające ze zwolnienia przedmiotowego jako usługa świadczona przez Bank na rzecz Sprzedającego Banku, a podstawa opodatkowania jest kwota prowizji wypłacanej na rzecz Banku.

2. Czy nabycie wierzytelności kredytowych w ramach Transakcji 2 przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i korzystające ze zwolnienia przedmiotowego jako usługa świadczona przez Bank na rzecz Sprzedającego Banku, a podstawą opodatkowania jest kwota prowizji wypłacanej na rzecz Banku.

3. Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

4. Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niniejsza transakcja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług w dniu 23 sierpnia 2013 r. została wydana interpretacja Nr IPPP3/443-476/13-2/KT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 3

Zdaniem Banku Transakcja 1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

* rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

* rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 1 ustawy o p.c.c. oraz fakt, iż wszelkie formy nabycia wierzytelności inne niż sprzedaż nie są objęte p.c.c., zatem nabycie wierzytelności w ramach Transakcji 1 może podlegać opodatkowaniu p.c.c. tylko wtedy, gdy następuje w ramach umowy sprzedaży. Nabycia wierzytelności dokonane w innych formach nie będą objęte p.c.c. Jednakże nawet, gdy Bank nabywa wierzytelności w ramach Transakcji 1 na podstawie umowy sprzedaży, zdaniem Banku, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Biorąc pod uwagę fakt, iż z tytułu nabycia wierzytelności Bank jako świadczący usługę będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce (zdaniem Banku będzie świadczył usługę zwolnioną od VAT), zatem Transakcja 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu p.c.c.

Ad. 4

Zdaniem Banku Transakcja 2 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi jeżeli ich przedmiotem są:

* rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

* rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa o p.c.c. nie wymienia jako odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu p.c.c., przejęcia obowiązków (w tym obowiązków finansowych jaki jest zobowiązanie do wypłaty transzy kredytu), z wyjątkiem umowy darowizny. Zatem ewentualne przejecie zobowiązań nie stanowi samoistnej czynności podlegającej opodatkowaniu p.c.c.

Jednocześnie biorąc pod uwagę brzmienie art. 1 ustawy o p.c.c. oraz fakt, iż wszelkie formy nabycia wierzytelności inne niż sprzedaż nie są objęte p.c.c., zatem nabycie wierzytelności w ramach Transakcji 2 może podlegać opodatkowaniu p.c.c. tylko wtedy, gdy następuje w ramach umowy sprzedaży. Nabycia wierzytelności dokonane w innych formach nie będą objęte.

Jednakże nawet, gdy Bank nabywa wierzytelności w ramach Transakcji 2 na podstawie umowy sprzedaży, zdaniem Banku, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Biorąc pod uwagę fakt, iż z tytułu nabycia wierzytelności oraz przejęcia obowiązków do wypłaty kolejnych transz kredytu Bank jako świadczący usługę będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce (zdaniem Banku będzie świadczył usługę zwolnioną od VAT), zatem Transakcja 2 nie będzie podlegała opodatkowaniu p.c.c. Niezależnie od powyższego przejęcie obowiązku do wypłaty kolejnych transz kredytu nie podlega opodatkowaniu p.c.c. jako czynność niebędąca przedmiotem opodatkowania p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

W konsekwencji więc, odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji umowa cesji przyjęła postać umowy sprzedaży wierzytelności, a więc co do zasady miała miejsce czynność, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wskazana w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy.

W związku z tym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym. Podstawa opodatkowania przy umowie sprzedaży określona została w art. 6 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, przy czym, co wynika z ust. 2 powołanego przepisu, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) praw majątkowych wynosi 1%.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy czynność ta będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2013 r. Nr IPPP3/443-476/13-2/KT w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie m.in. wskazał, że "w sytuacji przedstawionej we wniosku, czynność nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności własnej przysługującej cedentowi wobec podmiotu trzeciego, należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę wierzytelności (Wnioskodawcę) na rzecz cedenta (Banku Sprzedającego) z tytułu nabycia przysługującej Mu wierzytelności.

Kwoty uzyskiwane przez Bank od wierzyciela na podstawie zawartej z nim umowy stanowią wynagrodzenie za przedmiotową usługę i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT."

A zatem, skoro Transakcja 1 i Transakcja 2 zostaną objęte zakresem podatku od towarów i usług, w powyższej sprawie znajdzie zastosowania wyłączenie z podatku na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.