IPPB2/436-260/12-2/MZ - Określenie skutków podatkowych przeniesienia nieruchomości dokonanej w wyniku realizacji umowy powierniczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2012 r. (data wpływu 8 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości dokonanej w wyniku realizacji umowy powierniczej - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości dokonanej w wyniku realizacji umowy powierniczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie pisemnej umowy powiernictwa z 2006 r. Powiernik (matka) zobowiązał się wobec swojego syna Pana Bolesława S. (dalej jako "Powierzający" lub "Wnioskodawca") do nabycia we własnym imieniu, lecz na rzecz Powierzającego oznaczonej w umowie powiernictwa nieruchomości (gruntu wraz z budynkiem). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Powiernika w ramach zlecenia powierniczego.

Umowa powiernictwa zawiera zobowiązanie Powiernika do przeniesienia nabytej nieruchomości wraz z ewentualnymi nakładami na Powierzającego na jego żądanie. Na podstawie umowy powiernictwa, Powiernik jest uprawniony również do działań mających na celu doprowadzenie nieruchomości do stanu gotowego do zamieszkania przez Powierzającego.

W ramach wykonywania czynności powierniczych Powiernik nie może zbywać przedmiotowej nieruchomości na rzecz osób trzecich ani obciążać nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi.

Zapłata ceny za nieruchomość nastąpiła w ten sposób, że Powierzający przekazał środki finansowe bezpośrednio na rachunek podmiotu od którego w ramach umowy Powiernik dokonał zakupu przedmiotowej nieruchomości, co zgodne jest z zawartą umową powiernictwa. W umowie zakupu nieruchomości (aktach notarialnych, tj. umowie przedwstępnej oraz umowie sprzedaży), Powiernik występuje jako osoba nabywająca.

Powierzający zapewnia finansowanie wszelkich wydatków związanych z przedmiotem umowy powiernictwa, w tym również ewentualnych nakładów.Do chwili obecnej, przedmiotowa nieruchomość nie została przeniesiona na Powierzającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, następujące w wykonaniu umowy powierniczej przeniesienie przez Powiernika na rzecz Powierzającego nieruchomości nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie te czynności, które są wymienione enumeratywnie w UPCC. Katalog czynności wymienionych w art. 1 UPCC jest katalogiem zamkniętym, wobec czego każda niewymieniona w nim czynność nie podlega opodatkowaniu.

Zamknięty charakter wspomnianego katalogu czynności opodatkowanych oznacza, że nie są objęte tym podatkiem czynności w nim niewymienione, choćby miały takie same skutki ekonomiczne lub ich regulacja zawarta w Kodeksie cywilnym odsyłała do przepisów właściwych dla umów wymienionych w ustawie (Por. dla przykładu komentarz do art. 1 UPCC, M. Waluga, Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, LexisNexis, Warszawa 2009, publ. LexPolonica; Komentarz do art. 1 UPCC, T. Nierobisz, A. Wacławczyk, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz praktyczny, C.H. Beck, Warszawa 2011).

Stanowisko takie jest zgodne również z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 października 2006 r. (sygn. akt SA/Wa 2215/06), w którym Sąd ten stwierdził, iż "katalog czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, SA to bowiem wyłącznie czynności prawne nazwane, regulowane przepisami prawa cywilnego, wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych".

Należy zatem uznać, że skoro ustawodawca nie wymienił w katalogu zawartym w art. 1 UPCC umowy zlecenia powierniczego obejmującego przeniesienie prawa użytkowania nieruchomości i własności budynku, to realizacja takich czynności nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Kwestia opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych była przedmiotem interpretacji podatkowych i tak na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 lutego 2012 r. (nr IPPB2/436-536/11-2/AF) potwierdził stanowisko podatnika i wskazał, iż: "Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż następujące w wyniku realizacji powierniczej umowy zlecenia, przeniesienie przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości oraz udziału we współwłasności budynku użytkowego wzniesionego na tej nieruchomości jako czynność nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych". Podobne stanowisko zostało wyrażone w innych interpretacjach:

"W świetle powyższego stwierdzić należy, że zarówno przekazanie środków pieniężnych zleceniodawcy jak i przeniesienie własności nieruchomości na zleceniodawcę nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż czynności te dokonywane są w ramach realizacji umowy zlecenia powierniczego, która nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powierzenia przez zleceniodawcę środków finansowych nie można utożsamiać z umową pożyczki, gdyż jak wynika z treści wniosku mają one ściśle określone przeznaczenie i przekazane są w celu nabycia nieruchomości na rzecz zleceniodawcy, co uniemożliwia dysponowanie nimi w sposób swobodny. Ponadto zgodnie z art. 741 Kodeksu cywilnego przyjmującego zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Wskazać należy również, że wprawdzie przy powierniczym nabyciu nieruchomości mamy do czynienia z dwoma aktami przeniesienia własności, jednakże pomiędzy zleceniobiorcą i zleceniodawcą nie dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży. Przeniesienie własności zakupionej nieruchomości na własność zleceniodawcy następuje bowiem w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej umowy zlecenia. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż przeniesienie własności środków pieniężnych jak również własności nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania nieruchomości) na rzecz Zleceniodawcy nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jest prawidłowe" (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 sierpnia 2008 r. ITPB2/436-71/08/RS).

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty wskazać należy, iż planowane przeniesienie nieruchomości przez Powiernika na Wnioskodawcę w wykonaniu umowy powiernictwa nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają tylko rodzaje umów wymienionych w regulacji art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Zatem umowa powiernicza należy do kategorii umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (finduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż na podstawie pisemnej umowy powiernictwa z 2006 r. Powiernik (matka) zobowiązał się wobec swojego syna Pana Bolesława S. (dalej jako "Powierzający" lub "Wnioskodawca") do nabycia we własnym imieniu, lecz na rzecz Powierzającego oznaczonej w umowie powiernictwa nieruchomości (gruntu wraz z budynkiem). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Powiernika w ramach zlecenia powierniczego. Umowa powiernictwa zawiera zobowiązanie Powiernika do przeniesienia nabytej nieruchomości wraz z ewentualnymi nakładami na Powierzającego na jego żądanie. Na podstawie umowy powiernictwa, Powiernik jest uprawniony również do działań mających na celu doprowadzenie nieruchomości do stanu gotowego do zamieszkania przez Powierzającego. W ramach wykonywania czynności powierniczych Powiernik nie może zbywać przedmiotowej nieruchomości na rzecz osób trzecich ani obciążać nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi. Zapłata ceny za nieruchomość nastąpiła w ten sposób, że Powierzający przekazał środki finansowe bezpośrednio na rachunek podmiotu od którego w ramach umowy Powiernik dokonał zakupu przedmiotowej nieruchomości, co zgodne jest z zawartą umową powiernictwa. W umowie zakupu nieruchomości (aktach notarialnych, tj. umowie przedwstępnej oraz umowie sprzedaży), Powiernik występuje jako osoba nabywająca. Powierzający zapewnia finansowanie wszelkich wydatków związanych z przedmiotem umowy powiernictwa, w tym również ewentualnych nakładów. Do chwili obecnej, przedmiotowa nieruchomość nie została przeniesiona na Powierzającego

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynność przeniesienia przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy własności nieruchomości dokonana w wyniku realizacji umowy powierniczej, jako czynność nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.