IPPB2/436-256/08-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2008 r. (data wpływu 30 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

U matka Wnioskodawczyni zamieszkała w Skierniewicach przy ul. R 43 m. 5 nabyła w dniu 2 stycznia 1985 r. przez zasiedzenie prawo własności do zabudowanej nieruchomości o powierzchni 1089 m 2 przy ul. R 43 w S (dowód - zał. postanowienie sądowe).

W dniu 11 stycznia 1996 r. sporządziła testament, w którym do całości spadku powołała Wnioskodawczynię w 3/4 części i swojego siostrzeńca W P w 1/4 części (dowód - zał. kopia testamentu).

W dniu 25 listopada 2002 r. matka Wnioskodawczyni padła ofiarą podstępnej działalności pary wspólników, J M i W M, którzy na drodze przestępstwa doprowadzili moją matkę do podpisania aktu notarialnego rzekomej sprzedaży nieruchomości przy ul. R 43 na ich rzecz (dowód - kopia aktu notarialnego).

W dniu 28 marca 2003 r. matka Wnioskodawczyni zmarła, przedtem jednak wystąpiła do sądu o nieważność sporządzonego aktu notarialnego i zawiadomiła prokuraturę o popełnieniu przestępstwa. W trakcie postępowania spadkowego siostrzeniec matki Wnioskodawczyni W P zrzekł się spadku, a nabycie przez Wnioskodawczynię całości spadku po matce sąd stwierdził wyrokiem z dnia 29 września 2004 r., który uprawomocnił się 10 listopada 2004 r. (dowód - kopia postanowienia sądowego). Sąd karny uznał J. M i W. M winnych przestępstwa i prawomocnym wyrokiem skazał ich na kary bezwzględnego pozbawienia wolności (dowód - kopia prawomocnego wyroku karnego, kopia odrzucenia kasacji). Sąd Okręgowy w Ł XIII Wydział Cywilny z siedzibą w S, w dniu 3 października 2007 r. ustalił nieważność wspomnianej umowy notarialnej, Sąd Apelacyjny w Łodzi wyrok ten utrzymał w mocy nadając mu w dniu 2 czerwca 2008 r. klauzulę prawomocności (dowód - kopia wyroków z nadaną klauzulą prawomocności).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów Ustawy, na podstawie art. 4a, ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1, Wnioskodawczyni jest zwolniona od podatku w związku z nabyciem spadku.

Zdaniem wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni uważa, że przysługuje jej zwolnienie od nabycia spadku, ponieważ zachodzą następujące okoliczności:

* w chwili uprawomocnienia się postanowienia w postępowaniu spadkowym nie mogła nabyć przedmiotowego spadku, ponieważ nieruchomość przy ul. R 43 w S znajdowała się formalnie w posiadaniu osób trzecich,

* w świetle prawomocnego wyroku Sądu akt notarialny rzekomej sprzedaży nieruchomości przy ul. R w S jest nieważny od samego początku, a rzekomi nabywcy J. M i W. M nigdy nie byli właścicielami tej nieruchomości,

* prawa do przedmiotowego spadku mogła nabyć dopiero w dniu uprawomocnienia się wyroku Sądu, to jest 2 czerwca 2008 r. i to w tym dniu z oczywistych względów powstał dla Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy, gdyż to ten dzień należy uznać za wymienioną w art. 6 ust. 1 pkt 1 Ustawy chwilę przyjęcia spadku przy nabyciu w drodze dziedziczenia, przed tą datą spadek był dla Wnioskodawczyni nieosiągalny. W Ustawie występuje w tym miejscu pewna niejasność, gdyż art. 4a ust. 1 pkt 1 stwierdza, że obowiązek podatkowy w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia powstaje w chwili uprawomocnienia się orzeczenia sądu o nabyciu spadku, natomiast art. 6 ust. 1 pkt 1, na który zresztą powołuje się poprzedni przepis, stwierdza, że obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Spełnione są zatem warunki wymienione w art. 4a ust. 1 i 2 Ustawy wymienionej w punkcie D.3 niniejszego wniosku, gdyż przed upływem terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 Wnioskodawczyni zgłosi Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S fakt nabycia praw majątkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie z poglądami doktryny przedmiotu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Określenie spadku następuje w drodze zastosowania czterech kryteriów: prawa i obowiązki mają charakter cywilnoprawny, majątkowy, nie są ściśle związane z osobą zmarłego, nie przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy osoby te są spadkobiercami.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. wskutek nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn uległy zmianie zasady opodatkowania spadków i darowizn. Jednakże zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia w drodze spadku własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie nowelizacji stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Zgodnie z treścią art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego. Zaś spadek nabywa się na podstawie testamentu - jak w Pani przypadku, lub z ustawy (art. 926 § 1 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem Sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie będzie mieć data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) zmieniono zakres obowiązywania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wprowadzając m.in. zwolnienie od podatku nabycia rzeczy lub praw majątkowych przez osoby najbliższe, tj.: małżonka, zstępnych, wstępnych, rodzeństwo, ojczyma i macochę - art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z przepisem przejściowym art. 4a ma zastosowanie do sytuacji, dla których nabycie nastąpiło po 1 stycznia 2007 r. (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Przepis art. 3 ustawy zmieniającej jest przepisem przejściowym, a zatem takim który reguluje stosunki prawne powstałe przed wejściem w życie nowych regulacji prawnych, których skutki prawne trwać będą również po ich wejściu w życie. Zatem przepisy ustawy zmieniającej nie regulują wpływu nowego przepisu art. 4a na stosunki powstałe pod działaniem ustawy przed zmianą. W przedmiotowej zaś sprawie nabycie nastąpiło pod działaniem ustawy przed zmianą.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Zwolnienia określone w art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa. Powołany art. 4 ust. 4 odnosi się do zwolnień określonych w ust. 1 i w art. 4a, który został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 1 pkt 4) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 3 powoływanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., które stanowią, iż do nabycia własności rzeczy, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Ustęp 2 tegoż artykułu stanowi, że przepis art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu nadanym omawianą ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. (czyli z odniesieniem do omawianego art. 4a) ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006 r.

Zgodnie z zasadą, iż prawo nie działa wstecz ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałyby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Retroaktywność nie może jednak powodować zmian niekorzystnych dla podmiotów prawa.

Odstępstwo od powyższej zasady pełni omawiany art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, wedle którego rozszerzony, z mocą wsteczną, został jedynie krąg podmiotów, do którego odnosi się stosowanie przepisów art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz. U. Nr 73, poz. 506) wprowadzone zostało zaniechanie poboru podatku od spadków i darowizn dla podatników posiadających obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub mających miejsce zamieszkania na terytorium takiego państwa z tytułu nabycia rzeczy lub praw majątkowych określonych w art. 4 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Rozporządzenie obowiązywało do dnia 31 grudnia 2006 r.

Tego rodzaju wsteczne działanie prawa pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych, wyłącznie w zakresie w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. - podatnikom, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. i byli wymienieni w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów, które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że nabycie w drodze spadku po osobie zmarłej 28 marca 2003 r. opodatkowane będzie według zasad określonych ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, przed zmianami dokonanymi ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. z 2002 r. Nr 240, poz. 2069 z późn. zm.) właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach podatku od spadków i darowizn ustala się:

* w sprawach spadku i zachowku - według miejsca położenia przedmiotów majątkowych nabytych w drodze spadku, a jeżeli przedmioty te są położone na obszarze działania dwóch lub więcej naczelników urzędów skarbowych - według ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy, a w przypadku braku takiego miejsca - według ostatniego miejsca jego pobytu.

Reasumując stwierdza się, iż Wnioskodawczyni z tytułu nabycia spadku nie może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ matka zmarła w 2003 r., a więc będą miały tu zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., które nie przewidywały przedmiotowego zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto organ podatkowy informuje, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach wydawanej interpretacji. Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany, ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska Wnioskodawcy. Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.