IPPB2/436-253/14-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest spółką komandytowo-akcyjną, prowadzącą działalność na polskim rynku nieruchomości. Wnioskodawca jest współwłaścicielem zabudowanej nieruchomości stanowiącej kompleks biurowy, obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 7/12 oraz prawo własności działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 10/4 oraz 11 (dalej: "Grunt"), wraz z prawem własności dwóch, przylegających do siebie budynków biurowych zlokalizowanych na tych działkach gruntu (dalej: "Budynek A", "Budynek B", łącznie: "Budynki") wraz z podziemnym garażem. Dla celów niniejszego wniosku, powyższe elementy będą nazywane łącznie "Nieruchomością".

Prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 7/12, która była wówczas zabudowana budynkiem magazynowym, zostało nabyte przez spółkę S. (dalej: "Deweloper") na mocy umowy sprzedaży z dnia 7 sierpnia 2009 r., zawartej ze spółką G. Sp. z o.o. Prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 10/4 wraz z istniejącymi wówczas naniesieniami w postaci sieci energetycznej i telefonicznej zostało nabyte przez Dewelopera na mocy umowy zamiany z dnia 22 września 2010 r. zawartej z miastem Ł. Prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 11, która była wówczas zabudowana trzema budynkami garażowymi, zostało nabyte przez Dewelopera na mocy umowy sprzedaży zawartej z miastem dnia 30 listopada 2009 r.

Po nabyciu Gruntu przez Dewelopera, wszystkie naniesienia istniejące wówczas na Gruncie zostały wyburzone. Następnie, Deweloper wybudował na Gruncie Budynki. Po ukończeniu budowy Budynku A oraz wydaniu pozwolenia na użytkowanie w październiku 2012 r., rozpoczęto wynajem powierzchni w tym budynku. Powierzchnie w Budynku A były wydawane najemcom począwszy od 2 listopada 2012 r. Natomiast wynajem powierzchni w Budynku B został rozpoczęty po zakończeniu budowy oraz uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie (w kwietniu 2013 r.) - tj. powierzchnie w Budynku B były wydawane najemcom począwszy od 15 maja 2013 r. Równocześnie część powierzchni w Budynkach oraz budowle mogły nigdy nie być samodzielnym przedmiotem najmu.

Udział Wnioskodawcy we współwłasności Nieruchomości (dalej: "Udział A") wynosi 64%. Drugim współwłaścicielem Nieruchomości jest spółka T. Sp. z o.o. S.K.A. (dalej: "Współwłaściciel B"), której udział wynosi 36% (dalej: "Udział B"). Wnioskodawca nabył Udział A na mocy umowy sprzedaży z dnia 20 grudnia 2013 r. zawartej z Deweloperem, zaś Współwłaściciel B nabył Udział B od Dewelopera na mocy umowy sprzedaży z dnia 8 kwietnia 2014 r. Nabycie Udziału A i Udziału B od Dewelopera było opodatkowane VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%, a Wnioskodawcy oraz Współwłaścicielowi B przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem poszczególnych udziałów w Nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, iż zarówno Wnioskodawca jak i Współwłaściciel B, są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Docelowo Nieruchomość ma zostać podzielona na dwie odrębne prawnie i funkcjonalnie nieruchomości, tj. nieruchomość obejmującą Budynek A (wraz z częścią garażu podziemnego) oraz odpowiadający mu grunt i budowle (dalej: "Nieruchomość A") oraz nieruchomość obejmującą Budynek B (wraz z częścią garażu podziemnego) oraz odpowiadający mu grunt i budowle (dalej: "Nieruchomość B"). Wyłącznym właścicielem Nieruchomości A będzie Wnioskodawca, natomiast wyłącznym właścicielem Nieruchomości B zostanie Współwłaściciel B. W związku z tym, Wnioskodawca i Współwłaściciel B zamierzają zwrócić się do właściwego sądu powszechnego z wnioskiem o orzeczenie o zniesieniu współwłasności poprzez fizyczny podział Nieruchomości na Nieruchomość A oraz Nieruchomość B.

W kontekście planowanego podziału Nieruchomości na Nieruchomość A i Nieruchomość B, wielkość Udziału A i Udziału B w Nieruchomości została określona w oparciu o wartość Budynku A i Budynku B (wraz z odpowiadającymi im powierzchniami w garażu podziemnym), oszacowaną na moment nabycia Udziału A oraz Udziału B. Różnica proporcji wartości Budynku A do wartości Budynku B w stosunku do proporcji ich powierzchni wynika głównie z wyższego wskaźnika niewynajętej powierzchni w Budynku B, w porównaniu z Budynkiem A, a co za tym idzie niższej wartości rynkowej Budynku B.

Po nabyciu Udziału A oraz Udziału B przez odpowiednio Wnioskodawcę i Współwłaściciela B, podmioty te zawarły umowę o podział do korzystania (quoad usum), na mocy której Wnioskodawca otrzymał do korzystania i pobierania pożytków Budynek A wraz z częścią garażu, gruntem i budowlami, które w przyszłości utworzą Nieruchomość A, zaś Współwłaściciel B otrzymał do korzystania i pobierania pożytków Budynek B wraz z częścią garażu, gruntem, i budowlami, które w przyszłości utworzą Nieruchomość B. Równocześnie, dokonano cesji praw wynikających z istniejących umów najmu dotyczących Budynku A i B (które przypadały Wnioskodawcy i Współwłaścicielowi B odpowiednio do ich udziałów) w taki sposób, że w przypadku najemców zajmujących powierzchnię w Budynku A podmiotem wynajmującym jest wyłącznie Wnioskodawca, natomiast w przypadku najemców zajmujących powierzchnię w Budynku B podmiotem wynajmującym jest wyłącznie Współwłaściciel B. Ponadto, umowy z nowymi najemcami zawierane są w odniesieniu do Budynku A wyłącznie przez Wnioskodawcę, zaś w odniesieniu do Budynku B wyłącznie przez Współwłaściciela B.

Jak już wspomniano, planowane jest sądowe zniesienie współwłasności Nieruchomości, w wyniku którego Wnioskodawca stanie się wyłącznym właścicielem Nieruchomości A, natomiast Nieruchomość B będzie wyłączną własnością Współwłaściciela B. Z uwagi na zmiany między wartością nabytych udziałów w Nieruchomości a wartością nieruchomości, które w wyniku podziału przypadną danej spółce, orzeczenie sądu znoszące współwłasność prawdopodobnie będzie przewidywać dokonywanie dopłat pomiędzy Wnioskodawcą i Współwłaścicielem B w związku ze zniesieniem współwłasności. Obowiązek dokonania dopłat zależeć będzie od różnicy pomiędzy wartością nieruchomości przydającej odpowiednio Wnioskodawcy i Współwłaścicielowi B a wartością udziałów tych spółek w całej Nieruchomości. Dopłaty dokonywała będzie wyłącznie ta spółka, która będzie w wyniku podziału nabywała wyłączną własność nieruchomości o wartości wyższej niż wartość posiadanego przez nią udziału w całej Nieruchomości, zaś druga spółka (nabywająca nieruchomość o wartości niższej niż wartość posiadanego udziału w dzielonej Nieruchomości) nie będzie dokonywała dopłaty. Oznacza to, że jeżeli wartość Nieruchomości A będzie wyższa niż wartość Udziału A (tekst jedn.: 64% wartości całej Nieruchomości), to Wnioskodawca dokona na rzecz Współwłaściciela B dopłaty w wysokości różnicy miedzy wartością Nieruchomości A nad wartością Udziału A. Jeżeli zaś wartość Nieruchomości B będzie wyższa niż wartość Udziału B (tekst jedn.: 36% wartości całej Nieruchomości), to Współwłaściciel B dokona na rzecz Wnioskodawcy dopłaty w wysokości różnicy pomiędzy wartością Nieruchomości B a Udziału B. Natomiast w sytuacji, gdyby wartości nieruchomości przypadających obu spółkom po podziale nie zmieniły się w stosunku do wartości ich udziałów w całej dzielonej Nieruchomości, to żadna ze spółek nie będzie dokonywać dopłaty na rzecz drugiej spółki (ani otrzymywać od drugiej spółki takiej dopłaty).

Wnioskodawca chciałby zauważyć, że do momentu zniesienia współwłasności, w stosunku do części powierzchni w Nieruchomości może upłynąć okres przynajmniej dwóch lat od momentu wydania tej części pierwszemu najemcy (lub od momentu sprzedaży Udziału A przez Dewelopera). Natomiast, w stosunku do pozostałych części, do momentu zniesienia współwłasności, nie upłynie okres przynajmniej dwóch lat od momentu wydania tej części pierwszemu najemcy (lub od momentu sprzedaży Udziału A przez Dewelopera), lub też część ta nie będzie jeszcze wynajęta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy - w sytuacji, gdy w momencie sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości Współwłaściciel B będzie dokonywać dopłaty na rzecz Wnioskodawcy - zniesienie współwłasności będzie stanowiło dla Wnioskodawcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (i) zwolnioną z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w części odpowiadającej powierzchniom w Nieruchomości, w stosunku do których do momentu zniesienia współwłasności upłynie okres przynajmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, oraz (ii) opodatkowaną VAT według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w pozostałej części.

2. Czy, jeżeli Wnioskodawca (jako dokonujący dostawy) oraz Współwłaściciel B (jako nabywca) złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Współwłaściciela B zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania przed datą uprawomocnienia się orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia z VAT dostawy wynikającej ze zniesienia współwłasności w części, w jakiej będzie ona podlegała zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3. Czy - w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie otrzymywał dopłatę i dokonywana przez niego dostawa będzie opodatkowana VAT (obligatoryjnie lub na skutek wyboru opodatkowania dostawy) - podstawą opodatkowania podatkiem VAT dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę będzie kwota otrzymanej dopłaty (zasądzonej przez sąd) pomniejszona o należny podatek VAT.

4. Czy - w sytuacji, gdy w momencie sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości Współwłaściciel B nie będzie dokonywał dopłaty na rzecz Wnioskodawcy - zniesienie współwłasności nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tego tytułu.

5. Czy, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B i Współwłaściciel B naliczy podatek VAT należny w związku ze zniesieniem współwłasności Nieruchomości (przy czym strony złożą zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania dostawy VAT w zakresie części Nieruchomości, w stosunku do których upłynie okres przynajmniej dwóch lat od momentu pierwszego zasiedlenia), Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy dokonaniu dostawy zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT oraz do (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

6. Czy, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B lub Współwłaściciel B na rzecz Wnioskodawcy, zniesienie współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c., na mocy regulacji zawartej w art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania nr 6 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku od towarów i usług została wydana w dniu 16 czerwca 2014 r. odrębna interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-562/14-2/AW.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B lub Współwłaściciel B na rzecz Wnioskodawcy, zniesienie współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c., na mocy regulacji zawartej w art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne odnoszące się do wszystkich pytań

1. Klasyfikacja zniesienia współwłasności jako czynności podlegającej opodatkowaniu VAT

W celu rozstrzygnięcia o skutkach sądowego zniesienia współwłasności w podatku VAT oraz p.c.c. należy przede wszystkim przeanalizować, czy sądowe zniesienie współwłasności stanowić będzie jedną z czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a ponadto czy do tej czynności stosować się będzie którekolwiek ze zwolnień przewidzianych w przepisach regulujących zasady opodatkowania podatkiem VAT.

W powyższym kontekście w pierwszej kolejności należy odwołać się do prawnego i ekonomicznego charakteru instytucji zniesienia współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: "Kodeks cywilny") własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Należy zauważyć, że współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Trzeba także podkreślić, że każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres (w szczególności prawa do rozporządzania nim) może być różny ze względu na wielkość udziału w nim.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego każdemu ze współwłaścicieli przysługuje roszczenie o zniesienie współwłasności. Zaspokojenie tego żądania może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Natomiast stosownie do art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego - jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. A zatem w przypadku, gdy na skutek zniesienia współwłasności poprzez podział rzeczy wspólnej powstaje różnica między wartością udziału a wartością rzeczy nabytej na własność, sąd może zasądzić wyrównanie udziałów w formie dopłaty pieniężnej.

W świetle powyższych uwag należy zauważyć, iż w wyniku zniesienia współwłasności poprzez jej fizyczny podział dotychczasowi współwłaściciele rzeczy podlegającej podziałowi stają się wyłącznymi właścicielami rzeczy powstającej wskutek podziału. W przedmiotowej sprawie oznacza to, że Wnioskodawcy oraz Współwłaścicielowi B przypada obecnie udział we własności każdej części Nieruchomości, tj. zarówno Budynku A jak i Budynku B. Natomiast po zniesieniu współwłasności, Wnioskodawca stanie się wyłącznym właścicielem Nieruchomości A, a Współwłaściciel B stanie się wyłącznym właścicielem Nieruchomości B.

Należy zauważyć, że wartość nieruchomości, które w wyniku podziału przypadną Wnioskodawcy oraz Współwłaścicielowi B prawdopodobnie będzie się różnić od wartości udziału danego współwłaściciela w całości Nieruchomości (dzielonej). W takim przypadku z perspektywy ekonomicznej dojdzie do sytuacji, w której jeden ze współwłaścicieli zmniejszy swój stan ekonomicznego posiadania (gdyż wartość przypadającej mu po podziale nieruchomości będzie niższa niż wartość udziału w dzielonej Nieruchomości), podczas gdy drugi współwłaściciel będzie zwiększał swój stan ekonomicznego posiadania (wartość przypadającej mu po podziale nieruchomości będzie bowiem wyższa niż wartość udziału w dzielonej Nieruchomości). W związku z powyższym, w celu wyrównania tych wartości, współwłaściciel, któremu przypadnie nieruchomość o wartości wyższej niż jego udział w całości Nieruchomości (dzielonej), dokona dopłaty na rzecz współwłaściciela, któremu przypadnie nieruchomość o wartości niższej od jego udziału w całości Nieruchomości (dzielonej).

Mając powyższe na uwadze, w takim przypadku dojdzie do sytuacji analogicznej jak w przypadku zbycia udziału w Nieruchomości, gdy jeden podmiot (tekst jedn.: (współ)właściciel) zbywa na rzecz drugiego określony udział w Nieruchomości otrzymując wynagrodzenie w postaci ceny sprzedaży. Należy bowiem zauważyć, że podobnie jak w przypadku zbycia udziału, w wyniku zniesienia współwłasności Nieruchomości, jeden ze współwłaścicieli zmniejszy ekonomiczny zakres prawa do rozporządzania rzeczą (nieruchomością) mierzony wartością tego prawa (wartość nieruchomości przypadającej w wyniku podziału będzie bowiem mniejsza niż wartość udziału w Nieruchomości przed podziałem), za co otrzymuje swego rodzaju rekompensatę w postaci dopłaty pieniężnej. Tym samym sądowe zniesienie współwłasności nieruchomości wywołuje w kontekście ekonomicznym skutki analogiczne, jak sprzedaż udziału w nieruchomości, w związku z czym na gruncie podatku VAT zniesienie współwłasności - gdy dokonywane są między współwłaścicielami dopłaty - należy traktować jako równoważne sprzedaży udziału.

W tym miejscu należy zauważyć, iż sprzedaż udziału w nieruchomości prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) tak jak właściciel, w związku z czym stanowi dostawę towarów. Powyższe stanowisko znajduje oparcie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011, sygn. akt I FPS 2/11. Ponadto, stanowisko, że zniesienie współwłasności uznać należy za dostawę towarów znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. ILPP2/443-1090/ 13-2/MR).

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowego zdarzenia przyszłego, skoro zniesienie współwłasności Nieruchomości, w wyniku którego następuje dopłata przez jednego współwłaściciela na rzecz drugiego należy uznać za równoważne zbyciu udziału za wynagrodzeniem, które stanowi odpłatną dostawę towarów, to również takie zniesienie współwłasności należy uznać za odpłatną dostawę towarów.

Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, iż podobnie jak w przypadku sprzedaży udziału we współwłasności, dokonującym dostawy jest podmiot, który wyzbywa się (zmniejsza zakres) ekonomicznych praw do rzeczy (innymi słowy prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel) będącej przedmiotem dostawy w zamian za wynagrodzenie, tj. współwłaściciel, któremu w wyniku podziału przypadnie rzecz o wartości niższej niż wartość udziału we współwłasności (zmniejszy swój zakres rozporządzania jak właściciel) i otrzyma od drugiego dopłatę ("wynagrodzenie"). Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. ILPP2/443-1090/13-2/MR), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 lipca 2011 r. (sygn, ITPP2/443-761/11/MD), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 marca 2011 r. (sygn. ILPP1/443-8/11-4/NS).

Z drugiej strony sytuacja "drugiego" współwłaściciela, który będzie zwiększał swój zakres rozporządzania jak właściciel (wartość posiadanej rzeczy), w związku z czym wypłaci dopłatę "pierwszemu" współwłaścicielowi będzie analogiczna do sytuacji nabywcy udziału w rzeczy płacącego cenę za ten udział. Tym samym należy uznać, że ten "drugi" współwłaściciel (płacący dopłatę) będzie podmiotem, na rzecz którego będzie dokonywana dostawa towarów i sam nie będzie dokonywał żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, tj. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. ILPP2/443-1090/ 13-2/MR), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 marca 2011 r. (sygn. ILPP1/443-8/11-4/NS).

Jak już wspomniano, nie można wykluczyć sytuacji, w której wartość nieruchomości przypadających współwłaścicielom w wyniku podziału będzie równa wartości ich udziałów w całości dzielonej Nieruchomości i w konsekwencji współwłaściciele nie będą dokonywać wobec siebie żadnych dopłat. Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji zniesienie współwłasności nie będzie stanowić żadnej z czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności dostawy towarów ani świadczenia usług. Powyższe wynika z faktu, iż w takim przypadku nie dochodzi z perspektywy ekonomicznej po żadnej ze stron ani do zmniejszenia ani zwiększenia "zakresu rozporządzania" rzeczą (zarówno przed zniesieniem współwłasności jak i po "zakres rozporządzania" mierzony wartością rzeczy nie ulega zmianie), a zatem nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a ponadto nie występuje żadne inne świadczenie. Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, iż stanowisko takie jest zbieżne z interpretacjami indywidualnymi wydawanymi przez organy podatkowe, np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 kwietnia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-17/ 13-4/AW), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP3/443-1020/12-2/KB), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 lipca 2011 r. (sygn. ITPP2/443-761/11/MD), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 grudnia 2010 r. (sygn. ILPP2/443-1499/10-6/BA).

Podsumowując powyższy wywód, w przypadku sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości:

* współwłaściciel (zmniejszający zakres rozporządzania), który otrzyma dopłatę od drugiego współwłaściciela (zwiększającego zakres rozporządzania) będzie dokonywał na rzecz drugiego współwłaściciela dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT;

* współwłaściciel (zwiększający zakres rozporządzania), który dokona dopłaty nie będzie dokonywał żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;

* w przypadku gdy nie będą dokonywane pomiędzy współwłaścicielami dopłaty (gdyż wartość nieruchomości przypadających Wnioskodawcy oraz Współwłaścicielowi B będą równe odpowiednio wartości Udziału A i Udziału B) ani Wnioskodawca, ani Współwłaściciel B nie będą dokonywali czynności podlegającej opodatkowaniu VAT,

2. Opodatkowanie dostawy wynikającej ze zniesienia współwłasności

Jak wspomniano wyżej, współwłaściciel otrzymujący dopłatę w wyniku sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów za wynagrodzeniem, co do zasady podlegającej opodatkowaniu VAT. W celu ustalenia, czy w przedmiotowym przypadku dostawa będzie opodatkowana, czy też zwolniona z VAT, należy przeanalizować, czy znajdą do niej zastosowania zwolnienia wynikające z ustawy o VAT.

W przedmiotowym przypadku dostawa nieruchomości mogłaby ewentualnie korzystać ze zwolnień przewidzianych dla dostawy budynków, budowli lub ich części, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy dostawa wynikająca z sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona), wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Jednakże, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż pierwsze zasiedlenie Nieruchomości nastąpiło w momencie oddania poszczególnych powierzchni w Nieruchomości pierwszemu najemcy danej powierzchni przy czym nie później niż w momencie sprzedaży przez Dewelopera Udziału A (w stosunku do części Nieruchomości, które nie były wcześniej wydane najemcom). Powyższe wynika z faktu, iż wydanie powierzchni pierwszemu użytkownikowi lub nabywcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu następuje zasadniczo w momencie przekazania danej części nieruchomości pierwszemu najemcy (na podstawie umowy najmu lub podobnej opodatkowanej/zwolnionej z VAT) lub dopiero w momencie pierwszej po wybudowaniu dostawy nieruchomości (w odniesieniu do powierzchni niewynajmowanych wcześniej). Tym samym w stosunku do powierzchni wynajętych przed sprzedażą Udziału A wydanie powierzchni pierwszemu najemcy danych powierzchni stanowiło pierwsze zasiedlenie. Pozostałe zaś powierzchnie zostały zasiedlone w wyniku sprzedaży przez Dewelopera Udziału A na rzecz Wnioskodawcy.

W przypadku jeżeli wystąpią powierzchnie, w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą wynikającą ze zniesienia współwłasności upłynie okres przynajmniej dwóch lat, to dostawa ta w części odpowiadającej tym powierzchniom będzie podlegała zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę, iż obaj współwłaściciele są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, w stosunku do takich powierzchni będzie istniała możliwość rezygnacji ze zwolnienia pod warunkiem złożenia przez współwłaścicieli (odpowiednio jako dokonującego dostawy oraz nabywcy w zależności od tego, który podmiot będzie dokonywał dostawy w danym przypadku) zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy (w tej części) podatkiem VAT. Jeżeli strony złożą powyższe oświadczenie, to dostawa w części odpowiadającej tym powierzchniom będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w stosunku do tych powierzchni (tekst jedn.: powierzchni, w stosunku do których od momentu pierwszego zasiedlenia upłynie okres nie krótszy niż 2 lata) nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż ma ono zastosowanie jedynie w przypadku dostaw nieobjętych art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jak wspomniano, powyższe części Nieruchomości są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust, 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast w odniesieniu do powierzchni, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia upłynie okres krótszy niż dwa lata, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Równocześnie do tych części Nieruchomości nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Powyższe zwolnienie stosuje się bowiem, jeżeli w stosunku do budynków, budowli lub ich części nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Tymczasem, obu współwłaścicielom (zarówno Wnioskodawcy jak i Współwłaścicielowi B) przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Tym samym, niezależnie od tego, który ze współwłaścicieli będzie uznany za dokonującego dostawy, dostawa w zakresie odpowiadającym częściom Nieruchomości, w stosunku do których okres od pierwszego zasiedlenia będzie krótszy niż dwa lata nie będzie korzystać z żadnego ze zwolnień z VAT i tym samym będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

3. Podsumowanie uwag wstępnych

Podsumowując uwagi wstępne, Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, iż sądowe zniesienie współwłasności Nieruchomości, w przypadku którego jeden ze współwłaścicieli dokonana dopłaty na rzecz drugiego, będzie dla współwłaściciela otrzymującego dopłatę, odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ustawy o VAT, która będzie (i) zwolniona z VAT (przy czym będzie przysługiwać możliwość rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania według stawki podstawowej) w zakresie odpowiadającym częściom Nieruchomości, w stosunku do których od momentu wydania pierwszym najemcom (lub od momentu sprzedaży Udziału A) upłynie okres przynajmniej dwóch lat oraz (ii) obligatoryjnie opodatkowana VAT według stawki podstawowej w pozostałym zakresie.

Z drugiej strony, jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności żaden ze współwłaścicieli nie będzie dokonywać dopłat (gdyż wartość nieruchomości przypadających współwłaścicielom w wyniku podziału będzie równa wartości ich udziałów w Nieruchomości dzielonej), sądowe zniesienie współwłasności nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT dla któregokolwiek ze współwłaścicieli.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 6

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c., podatkowi temu podlegają między innymi umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat. Ponadto, zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy, p.c.c. podlegają także orzeczenia sądów jeżeli wywołują one takie skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 tego artykułu. A zatem, w świetle powyższych regulacji, zniesienie współwłasności w drodze orzeczenia sądowego jest zrównane w skutkach z umową o zniesienie współwłasności, w kontekście potencjalnego opodatkowania p.c.c.

Tym samym, co do zasady, sądowe zniesienie współwłasności w sytuacji, gdy w momencie zniesienia współwłasności Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B, lub Współwłaściciel B będzie dokonywał dopłaty na rzecz Wnioskodawcy, będzie stanowiło czynność, o której mowa w ustawie o p.c.c.

Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., opodatkowaniu p.c.c. nie podlegają czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku VAT, których przedmiotem są nieruchomości, lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.

Jak wskazano powyżej (w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 5), w sytuacji gdy Współwłaściciel B będzie dokonywać dopłaty na rzecz Wnioskodawcy, oraz gdy Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B, sądowe zniesienie współwłasności będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i będzie opodatkowane VAT według stawki podstawowej obligatoryjnie lub w związku z wyborem opcji opodatkowania dostawy.

Zatem, w sytuacji gdy w momencie sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości jedna ze stron będzie dokonywała dopłaty na rzecz drugiej strony, sądowe zniesienie współwłasności będzie podlegało opodatkowaniu VAT dla przynajmniej jednej strony transakcji i tym samym nie będzie opodatkowane p.c.c., na mocy regulacji zawartej w art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi podlegają między innymi umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że czynności cywilnoprawne będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili ich zawarcia przedmiot, znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Ponadto czynności będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli ich przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie o zniesienie współwłasności ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział we współwłasności.

W myśl art. 6 ust. pkt 5 podstawę opodatkowania przy umowie o zniesienie współwłasności - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

O wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest sądowe zniesienie współwłasności Nieruchomości, w wyniku którego Wnioskodawca stanie się wyłącznym właścicielem Nieruchomości A, natomiast Nieruchomość B będzie wyłączną własnością Współwłaściciela B. Z uwagi na zmiany między wartością nabytych udziałów w Nieruchomości a wartością nieruchomości, które w wyniku podziału przypadną danej spółce, orzeczenie sądu znoszące współwłasność prawdopodobnie będzie przewidywać dokonywanie dopłat pomiędzy Wnioskodawcą i Współwłaścicielem B w związku ze zniesieniem współwłasności. Obowiązek dokonania dopłat zależeć będzie od różnicy pomiędzy wartością nieruchomości przydającej odpowiednio Wnioskodawcy i Współwłaścicielowi B a wartością udziałów tych spółek w całej Nieruchomości. Dopłaty dokonywała będzie wyłącznie ta spółka, która będzie w wyniku podziału nabywała wyłączną własność nieruchomości o wartości wyższej niż wartość posiadanego przez nią udziału w całej Nieruchomości, zaś druga spółka (nabywająca nieruchomość o wartości niższej niż wartość posiadanego udziału w dzielonej Nieruchomości) nie będzie dokonywała dopłaty. Oznacza to, że jeżeli wartość Nieruchomości A będzie wyższa niż wartość Udziału A (tekst jedn.: 64% wartości całej Nieruchomości), to Wnioskodawca dokona na rzecz Współwłaściciela B dopłaty w wysokości różnicy miedzy wartością Nieruchomości A nad wartością Udziału A. Jeżeli zaś wartość Nieruchomości B będzie wyższa niż wartość Udziału B (tekst jedn.: 36% wartości całej Nieruchomości), to Współwłaściciel B dokona na rzecz Wnioskodawcy dopłaty w wysokości różnicy pomiędzy wartością Nieruchomości B a Udziału B. Natomiast w sytuacji, gdyby wartości nieruchomości przypadających obu spółkom po podziale nie zmieniły się w stosunku do wartości ich udziałów w całej dzielonej Nieruchomości, to żadna ze spółek nie będzie dokonywać dopłaty na rzecz drugiej spółki (ani otrzymywać od drugiej spółki takiej dopłaty).

W interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2014 r. nr IPPP1/443-562/14-2/AW w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sytuacji, gdy w momencie sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości Współwłaściciel B będzie dokonywać dopłaty na rzecz Wnioskodawcy - zniesienie współwłasności będzie stanowiło dla Wnioskodawcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (i) zwolnioną z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w części odpowiadającej powierzchniom w Nieruchomości, w stosunku do których do momentu zniesienia współwłasności upłynie okres przynajmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, oraz (ii) opodatkowaną VAT według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w pozostałej części. Jeżeli Wnioskodawca (jako dokonujący dostawy) oraz Współwłaściciel B (jako nabywca) złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Współwłaściciela B zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania przed datą uprawomocnienia się orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia z VAT dostawy wynikającej ze zniesienia współwłasności w części, w jakiej będzie ona podlegała zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie otrzymywał dopłatę i dokonywana przez niego dostawa będzie opodatkowana VAT (obligatoryjnie lub na skutek wyboru opodatkowania dostawy) podstawą opodatkowania podatkiem VAT dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę będzie kwota otrzymanej dopłaty (zasądzonej przez sąd) pomniejszona o należny podatek VAT. W sytuacji, gdy w momencie sądowego zniesienia współwłasności Nieruchomości Współwłaściciel B nie będzie dokonywał dopłaty na rzecz Wnioskodawcy - zniesienie współwłasności nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tego tytułu. Jeśli Wnioskodawca będzie dokonywał dopłaty na rzecz Współwłaściciela B i Współwłaściciel B naliczy podatek VAT należny w związku ze zniesieniem współwłasności Nieruchomości (przy czym strony złożą zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania dostawy VAT w zakresie części Nieruchomości w stosunku do których upłynie okres przynajmniej dwóch lat od momentu pierwszego zasiedlenia), Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy dokonaniu dostawy zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT oraz do (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że skoro przedstawiona we wniosku czynność zniesienia współwłasności Nieruchomości zostanie objęta zakresem podatku od towarów i usług, powyższa czynność korzysta z wyłączenia zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.