IPPB2/436-235/12-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2012 r. (data wpływu 28 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 28 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. dokonanie podziału przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka Przejmująca) jest polską spółką kapitałową należącą do Grupy Kapitałowej U. Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską w obszarze nieruchomości mieszkaniowych oraz biurowych. W ramach Grupy Kapitałowej podmiotem dominującym jest U. S.A. (spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą na terytorium Polski; dalej: Spółka Dzielona). Spółka Dzielona jako generalny wykonawca prowadzi działalność w segmencie budownictwa mieszkaniowego, handlowo-usługowego i ogólnego w kraju oraz na rynkach wschodnich, realizuje inwestycje drogowe oraz buduje budynki modułowe i panelowe na rynek norweski. Poza głównym obszarem swojej działalności (usługami budowlanymi w systemie generalnego wykonawstwa) Spółka Dzielona w ograniczonym zakresie podejmowała i podejmuje również działalność deweloperską oraz posiada aktywa i zobowiązania związane z tą działalnością (m.in. będące w trakcie sprzedaży ukończone inwestycje deweloperskie, udziały w Spółce Przejmującej, jako wyspecjalizowanym podmiocie zajmującym się działalnością deweloperską), itd.

W związku z rozwojem działalności budowlanej i deweloperskiej, Spółka Dzielona podjęła decyzję o wyodrębnieniu z własnej działalności, działalności deweloperskiej i przeniesieniu jej do innej spółki (Spółki Przejmującej). Przeniesienie tej działalności nastąpi z wykorzystaniem procedury podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie (na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych), w ramach której wyodrębniona w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa działalność deweloperska zostanie przejęta przez inną spółkę kapitałową (Spółkę Przejmującą) w zamian za udziały (akcje - jeśli na dzień podziału Spółka Przejmująca będzie miała formę spółki akcyjnej), które Spółka Przejmująca wyda akcjonariuszom Spółki; w założeniu w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie działalności deweloperskiej, akcjonariat Spółki Dzielonej zostanie odzwierciedlony w przyszłym składzie udziałowym (akcyjnym) Spółki Przejmującej. Jednocześnie, planowane jest upublicznienie Spółki Przejmującej na Giełdzie Papierów Wartościowych (GPW) (stąd wynika możliwa zmiana formy prawnej Spółki Przejmującej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną-zmiana ta jest niezależna od samego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie działalności deweloperskiej i nie jest objęta zakresem przedmiotowego wniosku).

Powyższa restrukturyzacja ma na celu wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki Dzielonej, która w wyniku reorganizacji będzie mogła skupić się na swojej działalności podstawowej (usługach budowlanych w systemie generalnego wykonawstwa) bez konfliktu interesów wynikającego z prowadzenia własnej działalności deweloperskiej i współpracy z innymi firmami deweloperskimi (w ramach swojej działalności podstawowej Spółka Dzielona dotychczas wykonywała usługi budowlane dla kilkudziesięciu deweloperów w Polsce). Reorganizacja oraz przejęcie aktywów i pasywów deweloperskich i późniejsze upublicznienie Spółki Przejmującej ma również przyczynić się do: jej dalszego rozwoju - spółka ta w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa prowadzącą działalność w obszarze działalności Spółki Przejmującej, zwiększenia wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwienia dostępu do środków na finansowanie kolejnych inwestycji deweloperskich. Wydzielenie i przejęcie aktywów i pasywów deweloperskich przez Spółkę Przejmującą - podmiot wyspecjalizowany w prowadzeniu takiej działalności i posiadający bogate doświadczenia w tym zakresie - zapewni również lepsze i bardziej optymalne wykorzystanie majątku w ramach Grupy. Reorganizacja i będące jej efektem upublicznienie Spółki Przejmującej będą również pociągały za sobą korzyści dla obecnych i przyszłych akcjonariuszy obu spółek: struktura działalności poszczególnych spółek zostanie uproszczona i będzie bardziej przejrzysta, co korzystnie wpłynie na możliwość podejmowania bardziej świadomych decyzji inwestycyjnych (wybór inwestowania w spółkę deweloperską lub w spółkę z branży budowlanej). Dodatkowo, jako planowane efekty podziału można wskazać: więcej możliwości do efektywnego pomiaru rezultatów działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną i Spółkę Przejmującą (również w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi działalność analogiczną), lepsze zarządzanie dostępnymi zasobami majątkowymi (działalność budowlana i deweloperska wykazują różnice, które mogą zmniejszać efektywność takiego zarządzania przy koncentracji obu działalności w jednym podmiocie gospodarczym), itd.

W związku z planowanymi działaniami reorganizacyjnymi Wnioskodawca jest w trakcie przygotowań do przejęcia w ramach operacji podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie funkcjonującej w jej ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Pion Działalności Deweloperskiej (dalej: Pion Działalności Deweloperskiej).

Spółka Przejmująca nie posiada żadnych akcji w Spółce Dzielonej.

Pion został wyodrębniony w strukturze Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Wyodrębnienie organizacyjne

Pion Działalności Deweloperskiej prowadzi własną działalność gospodarczą realizując zadania deweloperskie powierzone mu uchwalą Zarządu Spółki Dzielonej, m.in.:

* analiza opłacalności projektów deweloperskich (koszty realizacji, rentowność) oraz analiza możliwości wprowadzenia optymalizacji kosztowej projektu,

* monitorowanie i kontroling kosztów inwestycji deweloperskich,

* analiza prawna potencjalnych projektów (spółki celowe, nieruchomości) oraz obsługa prawna transakcji związanych z posiadanymi nieruchomościami,

* pozyskiwanie (nabywanie) inwestycji znajdujących się w trakcie procesu deweloperskiego (przed lub w toku etapu komercjalizacji inwestycji), w tym poprzez nabywanie udziałów lub akcji spółek prowadzących proces inwestycyjny,

* pozyskiwanie źródeł finansowania inwestycji deweloperskich,

* koordynacja procesu sprzedaży i marketingu inwestycji deweloperskich,

* prowadzenie procesu sprzedaży nieruchomości własnych,

* zarządzanie nieruchomościami,

* usługi księgowe, doradcze, prawne i finansowe na rzecz spółek bezpośrednio i pośrednio zależnych zajmujących się działalnością deweloperską.

W ramach Pionu Działalności Deweloperskiej funkcjonuje obsługa prawna, finanse, księgowość, inwestycje oraz administracja. Nadzór nad działalnością Pionu Działalności Deweloperskiej sprawuje Wiceprezes Zarządu Spółki Dzielonej. Bieżącymi pracami Pionu Działalności Deweloperskiej kieruje Kierownik Pionu Działalności Deweloperskiej, któremu podlegają osoby przypisane do wykonywania funkcji związanych z działalnością deweloperską, zatrudnione w Spółce Dzielonej, tj.: księgowa, radca prawny, kontroler finansowy (który zostanie zatrudniony od sierpnia 2012 r.), specjalista ds. ofertowania oraz pracownik administracyjny.

W strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej, obok obszaru działalności deweloperskiej funkcjonuje obszar wykonawstwa robót budowlanych (zajmujący się usługami budowlanymi w segmencie budownictwa mieszkaniowego, handlowo-usługowego i ogólnego), Oddział M. (zajmujący się budową dróg i autostrad), Oddział U. (zajmujący się budową budynków modułowych i panelowych) oraz obszar administracyjny (realizujący funkcje pomocnicze dla ww. linii biznesowych). Zarówno obszar działalności deweloperskiej, jaki obszar wykonawstwa robót budowlanych oraz oba oddziały funkcjonują jako oddzielne linie biznesowe Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe

Pion Działalności Deweloperskiej posiada oddzielny rachunek bankowy dla potrzeb prowadzonej działalności deweloperskiej. Niezależnie, w systemie księgowym Spółki Dzielonej każda prowadzona inwestycja ewidencjonowana jest oddzielnie, a system pozwala na sporządzenie rachunku wyników i uproszczonego bilansu dla potrzeb działalności Pionu Działalności Deweloperskiej (wiarygodnej oceny kondycji finansowej prowadzonej dla niego działalności gospodarczej).

Pion Działalności Deweloperskiej posiada również własne składniki majątkowe:

Składniki te, będą podlegały przeniesieniu do Spółki Przejmującej w ramach podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie z jej działalności Pionu Działalności Deweloperskiej.

Ponadto, obecnie Spółka Dzielona rozpoczęła starania o uzyskanie kredytu obrotowego dedykowanego działalności deweloperskiej.

W skład majątku Pionu Działalności Deweloperskiej wchodzą również inne niż wyżej wymienione składniki majątkowe, m.in. zapasy w postaci zrealizowanych inwestycji przeznaczonych na sprzedaż, kaucje dostawców zatrzymane na poczet ewentualnych usterek w związku z wykonywanymi przez dostawców usługami, itp.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Pod względem funkcjonalnym Pion Działalności Deweloperskiej stanowi zorganizowany zespół majątkowy, zdolny do samodzielnego funkcjonowania na rynku w branży deweloperskiej. Świadczy o tym m.in.: odpowiednia struktura z ustanowionym kierownictwem, powierzone aktywa (materialne i niematerialne) i zobowiązania pozwalające na prowadzenie działalności deweloperskiej. Działalność prowadzona przez Pion Działalności Deweloperskiej będzie po podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej kontynuowana w Spółce Przejmującej.

Podział Spółki Dzielonej planowany jest na 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy o p.c.c., podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do treści art. 1 ust. 3 ustawy o p.c.c., w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

* przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

* przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

* przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;

* przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

W tym kontekście, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie umowy spółki oraz zmiany tych umów wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o p.c.c. Przy tym, w punkcie 3) powyżej, wymienione zostały wprost czynności obejmujące przekształcenia oraz łączenia spółek (z dodatkowym zastrzeżeniem), natomiast brakuje na tej liście czynności podziału spółek (czynności te uregulowane są w jednym tytule IV Kodeksu spółek handlowych: "Łączenie, podział i przekształcanie spółek"). Odnotować należy jednocześnie, że w poprzednim stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r. czynność podziału była ujęta we wskazanym art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.c.c. jako czynność podlegająca p.c.c. Usunięcie operacji podziału z katalogu czynności opodatkowanych od 1 stycznia 2009 r. było efektem wdrożenia do polskiego systemu prawnego Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21.02.2008, str. 11).

Konsekwentnie, do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się podziały spółek - ponieważ w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach którego dojdzie do podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pionu Działalności Deweloperskiej w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jej przejęcia przez Spółkę Przejmującą, czynność ta pozostanie poza zakresem opodatkowania p.c.c.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB2/436-66/09-7/AF) oraz z 9 września 2010 r. (sygn. IPPB2/436-216/10-4/MZ).

Niezależnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwszy ustawy o p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Ustawa o p.c.c. nie definiuje samodzielnie pojęcia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Należy jednak przyjąć, że dla celów tej ustawy definicja ta ma brzmienie i zakres analogiczny do definicji z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Zatem, w związku z tym, że Spółka Przejmująca w ramach podziału Spółki przez wydzielenie w zamian za udziały wydane akcjonariuszom Spółki Dzielonej otrzyma od Spółki Dzielonej Pion Działalności Deweloperskiej w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiadającej pojęciu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w prawie cywilnym, przejęcie Pionu Deweloperskiego nie będzie po stronie Spółki Przejmującej podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jak już wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w związku z rozwojem działalności budowlanej i deweloperskiej, Spółka Dzielona podjęła decyzję o wyodrębnieniu z własnej działalności, działalności deweloperskiej i przeniesieniu jej do innej spółki Wnioskodawcy tj. Spółki Przejmującej. Przeniesienie tej działalności nastąpi z wykorzystaniem procedury podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie (na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych), w ramach której wyodrębniona w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa działalność deweloperska zostanie przejęta przez inną spółkę kapitałową (Spółkę Przejmującą) w zamian za udziały (akcje - jeśli na dzień podziału Spółka Przejmująca będzie miała formę spółki akcyjnej), które Spółka Przejmująca wyda akcjonariuszom Spółki; w założeniu w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie działalności deweloperskiej, akcjonariat Spółki Dzielonej zostanie odzwierciedlony w przyszłym składzie udziałowym (akcyjnym) Spółki Przejmującej. Jednocześnie, planowane jest upublicznienie Spółki Przejmującej na Giełdzie Papierów Wartościowych (GPW) (stąd wynika możliwa zmiana formy prawnej Spółki Przejmującej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną-zmiana ta jest niezależna od samego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie działalności deweloperskiej i nie jest objęta zakresem przedmiotowego wniosku).

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynność podziału przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym przyjęcie w ramach podziału przez wydzielenie przez Wnioskodawcę - Spółkę Przejmującą zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie Pionu Działalności Deweloperskiej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.