IPPB2/436-228/08-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2008 r. (data wpływu 9 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 listopada 2006 r. zmarła matka Wnioskodawcy M.... B....... W dniu 4 lutego 2008 r. Sad Rejonowy wydał wyrok na mocy którego Wnioskodawca otrzymał spadek po swojej matce. W stosownym terminie złożył do Urzędu Skarbowego w Lubartowie zgłoszenie na druku SD-Z1 o nabyciu tego spadku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w pismem z dnia 7 kwietnia 2008 r. poinformował Wnioskodawcę, że musi złożyć zeznanie podatkowe o nabyciu tego spadku na druku SD-3. Jest to równoznaczne z przyznaniem się, że Wnioskodawca ma obowiązek zapłaty stosownego podatku. Natomiast Wnioskodawca uważa, że takiego podatku nie powinien płacić.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Analizując złożony przez Wnioskodawcę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej należy zauważyć, iż intencją Wnioskodawcy było zapytanie, czy z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłej matce może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy jest odmienne od stanowiska Naczelnika US w Lubartowie, a mianowicie:

W myśl art. 3 pkt 2 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn są zwolnieni od dnia 12 maja 2006 r. od tego podatku. Przepis ten odnosi się do sytuacji Wnioskodawcy, ponieważ w myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. przepis zawarty w art. 4 ust. 4 w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. ma zastosowanie również do nabycia rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiły po dniu 12 maja 2006 r. Przywołany przepis stanowi, że zwolnienie stosuje się jeżeli w chwili nabycia spadku nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich UE lub miał miejsce zamieszkania na terytorium RP lub na terytorium takiego państwa. Ten warunek Wnioskodawca spełnił.

Taki pogląd podzielił również m.in. Sąd Administracyjny w Bydgoszczy - wyrok Sądu z dnia 3 grudnia 2007 r., sygn. akt. SA Bd 658/07 oraz sygn. akt SA Bd 692/07 oraz WSA w Gliwicach wyrok z dnia 4 marca 2008 r. nr SA GL 998/07. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że są różne interpretacje przepisów. Podatnicy nie mogą jednak ponosić odpowiedzialności i tym bardziej konsekwencji za błędy ustawodawcy (żeby nie powiedzieć za buble ustawodawcze).

Wątpliwości interpretacyjne wynikające z niestaranności ustawodawcy nie powinny być rozpatrywane na niekorzyść podatników. Takie stanowisko zajął Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 1999 r. - Sk12/98otk1999/5/96 stwierdził, że zgodnie z obowiązującym porządkiem prawnym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatnika nie mogą być domniemywane, ale wynikać wprost z przepisów rangi ustawodawczej. Nie ulega żadnej wątpliwości i jest poza wszelką dyskusją, że ustawy są przepisami rangi ustawodawczej.

Z przytoczonych wyżej artykułów ustaw wynika wprost, że po 12 maja podatnicy znajdujący się w takiej sytuacji jak Wnioskodawca nie muszą płacić podatku od otrzymanego spadku. Ponadto zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków i innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także przyznania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. I właśnie ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. w art. 3 pkt 2 określiła zwolnienie z omawianego podatku od nabycia własności po dniu 12 maja 2006 r. Wnioskodawca ufa, a wręcz jest przekonany, że RP jest państwem prawa, a nie państwem prawników i przepisy prawa, zgodnie z zapowiedziami wyborczymi obecnie rządzących, będą interpretowane zgodnie z Konstytucją RP oraz wyrokami Trybunału Konstytucyjnego i odczytywane wprost jak są zapisane w ustawach i interpretowane przez odpowiedzialnych za tą interpretację urzędników zgodnie z tymi zasadami, a nie z zasadą interpretacji prawa zgodnie z wytycznymi.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie z poglądami doktryny przedmiotu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Określenie spadku następuje w drodze zastosowania czterech kryteriów: prawa i obowiązki mają charakter cywilnoprawny, majątkowy, nie są ściśle związane z osobą zmarłego, nie przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy osoby te są spadkobiercami.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. wskutek nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn uległy zmianie zasady opodatkowania spadków i darowizn. Jednakże zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia w drodze spadku własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie nowelizacji stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Zgodnie z treścią art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem Sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie będzie mieć data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązany jest Pan do złożenia w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zeznanie podatkowe (SD-3) o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych wg ustalonego wzoru, o którym mówi rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2006 r. w spawie zeznań podatkowych (Dz. U. Nr 139, poz. 988 oraz Dz. U. Nr 246 poz. 1800).

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczany jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje wg osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe, w Pana przypadku jest to I grupa podatkowa.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) zmieniono zakres obowiązywania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wprowadzając m.in. zwolnienie od podatku nabycia rzeczy lub praw majątkowych przez osoby najbliższe, t. j.: małżonka, zstępnych, wstępnych, rodzeństwo, ojczyma i macochę - art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z przepisem przejściowym art. 4a ma zastosowanie do sytuacji, dla których nabycie nastąpiło po 1 stycznia 2007 r. (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Przepis art. 3 ustawy zmieniającej jest przepisem przejściowym, a zatem takim który reguluje stosunki prawne powstałe przed wejściem w życie nowych regulacji prawnych, których skutki prawne trwać będą również po ich wejściu w życie. Zatem przepisy ustawy zmieniającej nie regulują wpływu nowego przepisu art. 4a na stosunki powstałe pod działaniem ustawy przed zmianą. W przedmiotowej zaś sprawie nabycie nastąpiło pod działaniem ustawy przed zmianą.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Zwolnienia określone w art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa. Powołany art. 4 ust. 4 odnosi się do zwolnień określonych w ust. 1 i w art. 4a, który został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 1 pkt 4) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 3 powoływanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., które stanowią, iż do nabycia własności rzeczy, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, Wnioskodawca stwierdza, że w jego przypadku zastosowanie ma właśnie przepis ustępu 2. Stanowi on, że przepis art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu nadanym omawianą ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. (czyli z odniesieniem do omawianego art. 4a) ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006 r.

Zgodnie z zasadą, iż prawo nie działa wstecz ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałyby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Retroaktywność nie może jednak powodować zmian niekorzystnych dla podmiotów prawa.

Odstępstwo od powyższej zasady pełni omawiany art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, wedle którego rozszerzony, z mocą wsteczną, został jedynie krąg podmiotów, do którego odnosi się stosowanie przepisów art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz. U. Nr 73, poz. 506) wprowadzone zostało zaniechanie poboru podatku od spadków i darowizn dla podatników posiadających obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub mających miejsce zamieszkania na terytorium takiego państwa z tytułu nabycia rzeczy lub praw majątkowych określonych w art. 4 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Rozporządzenie obowiązywało do dnia 31 grudnia 2006 r.

Tego rodzaju wsteczne działanie prawa pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych, wyłącznie w zakresie w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. - podatnikom, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. i byli wymienieni w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów, które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że nabycie w drodze dziedziczenia po osobie zmarłej 10 listopada 2006 r. opodatkowane będzie według zasad określonych ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, przed zmianami dokonanymi ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy ponadto wskazać, iż w wyroku z dnia 12 czerwca 2008 r. sygn. akt II FSK 606/08 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd taki, jaki przyjęto przez organ podatkowy w niniejszej interpretacji.

Reasumując stwierdza się, iż Wnioskodawca z tytułu nabycia spadku nie może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ matka zmarła w 2006 r., a więc będą miały tu zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r..

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na podstawie art. 165 § 7 Ordynacji podatkowej w przypadku złożenia zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn za datę wszczęcia postępowania przyjmuje się datę złożenia zeznania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.