IPPB2/436-2/11-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 stycznia 2011 r.) uzupełniony pismem na wezwanie z dnia 23 marca 2011 r. Nr IPPB2/436-4/11-2/AF (data nadania 25 lutego 2011 r., data doręczenia 18 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umów pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umów pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o.o., prowadzącą działalność gospodarczą w ramach realizacji inwestycji o charakterze deweloperskim na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na rzecz Wnioskodawcy zostaną udzielone - w różnych terminach i na różne okresy czasu - pożyczki ze strony Spółki R. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"). Pożyczki będą udzielane w roku 2011 oraz ewentualnie w latach następnych. Na podstawie zawartych umów pożyczek, Spółka przeniesie na rzecz Wnioskodawcy określoną kwotę pieniędzy, a Wnioskodawca będzie zobowiązany zwrócić ww. kwotę wraz z odsetkami w terminie określonym w umowie. Pożyczki udzielane będą ze środków własnych Spółki.

Spółka udzieliła już i przewiduje możliwość udzielenia w przyszłości kolejnych pożyczek również na rzecz innych podmiotów niż Wnioskodawca. Wnioskodawca oraz Spółka udzielająca pożyczek są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT").

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o dokonanie interpretacji przepisów poprzez udzielenie odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie.

Pismem z dnia 25 lutego 2011 r. Nr IPPB2/436-2/11-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez dostarczenie dokumentu - oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla osoby, która udzieliła pełnomocnictwa na rzecz Pana Ł. B. oraz uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie miejsca zawarcia umowy pożyczki oraz gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili jej zawarcia (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa).

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 18 marca 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 23 marca 2011 r. (data nadania 24 marca 2011 r., data wpływu 28 marca 2011 r.) oraz przesyłając w załączeniu kserokopię odpisu KRS potwierdzoną za zgodność z oryginałem. Wnioskodawca wskazał, iż umowy pożyczek pomiędzy Spółką a R. Sp. z o.o., stanowiące przedmiot wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, zostaną zawarte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz, że pieniądze stanowiące ich przedmiot, w chwili zawarcia ww. umów również będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym umowy pożyczek udzielone Wnioskodawcy podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi udzielania pożyczek przez Spółkę stanowią usługi, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i korzystają ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług (obowiązującej od 1 stycznia 2011 r.), a w konsekwencji nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszym wniosku analizuje stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2011 r. W odniesieniu do poprzedniego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy byłoby identyczne, jednakże ze względu na czasokres udzielania pożyczek przepisy obowiązujące do końca 2010 r. nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Na wstępie wskazać należy, że umowy pożyczek co do zasady podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), jednakże ustawodawca przewiduje wyjątek od tej zasady w postaci art. 2 pkt 4 ww. ustawy, na podstawie którego umowa pożyczki nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu udzielenia pożyczki jest opodatkowana podatkiem VAT lub jest zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z powyższym, mimo, iż co do zasady umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności prawnych, to w przypadku, gdy zostanie ona uznana za podlegającą opodatkowaniu VAT lub mieszczącą się w zakresie zwolnienia z tego podatku, pożyczki nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis ten nie budzi wątpliwości, co znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 27 października 2010 r., znak IBPBII/1/436-174/10/MZ potwierdził "że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony (lub strona) tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona".

Wobec czego należy rozstrzygnąć, czy któraś ze stron transakcji z tytułu udzielenia pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT lub też zwolnieniu z VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (aspekt przedmiotowy), po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działał jako podatnik VAT (aspekt podmiotowy).

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa udzielania pożyczek, jako usługa pośrednictwa finansowego, podlega regulacjom ustawy VAT, spełnia bowiem definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którą usługą jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W usłudze udzielania pożyczki można zidentyfikować świadczenie, którym jest udostępnienie na określony czas kapitału, strony stosunku świadczenia, tj. beneficjenta usługi, którym będzie pożyczkobiorca mogący korzystać z kapitału udostępnionego na określony czas (w sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania będzie to Wnioskodawca) oraz świadczącego usługę, którym będzie pożyczkodawca (w sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania będzie Spółka).

Uznać również należy, że usługa udzielania pożyczek ma charakter odpłatny, gdyż pobierane jest wynagrodzenie w postaci odsetek od udostępnionego kapitału, co z kolei oznacza wypełnienie hipotezy art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług. Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 września 2010 r., znak ITPP1/443-67/10/AT, gdzie wskazano, że "z okoliczności sprawy wynika, iż Spółka udziela pożyczek, za które otrzymywać będzie odsetki, a zatem uznać należy, iż będzie świadczyć odpłatną usługę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy wskazanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy".

Przechodząc do kwestii klasyfikacji usługi udzielania pożyczki, wskazać należy, że obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 38 znowelizowanej Ustawy VAT expressis verbis zwalnia usługi udzielania pożyczek z podatku VAT. Ponadto usługa udzielania pożyczek nie podlega wyłączeniu na mocy wprowadzonego art. 43 ust. 15, który wyklucza stosowanie zwolnienia z podatku VAT w odniesieniu do:

Oznacza to, że usługa udzielenia pożyczki stanowi usługę zwolnioną z podatku VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji organów podatkowych. Przykładowo:

Interpretacje te, chociaż wydane na tle stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r., zachowują w opinii Wnioskodawcy pełną aktualność począwszy od 1 stycznia 2011 r. Zarówno bowiem w świetle stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r., jak i stanu obowiązującego od początku 2011, wątpliwości nie ulega zwolnienie pożyczki z podatku VAT.

Odnosząc się do aspektu podmiotowego podlegania VAT wskazać należy, iż Spółka w zakresie udzielania pożyczek działa w charakterze podatnika. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są m.in. osoby prawne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wspomniana działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Nie podlega zatem wątpliwości, iż Spółka działa jako usługodawca w zakresie udzielania pożyczek, gdyż udostępnia kapitał drugiej stronie transakcji (w tym również Wnioskodawcy). Dodatkowo, Spółka udzieliła oraz zamierza udzielić Wnioskodawcy, jak również i innym podmiotom szeregu pożyczek, co wskazuje na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy.

Reasumując, skoro działalność usługodawcy w zakresie udzielania pożyczek Spółka zamierza wykonywać w sposób częstotliwy uznać należy, iż Spółka działa w zakresie usług udzielania pożyczek jako podatnik VAT. Powyższe stanowisko, znajduje poparcie m.in. w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

W opinii Wnioskodawcy, w związku z tym, że usługi udzielenia pożyczek przez Spółkę podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 znowelizowanej Ustawy VAT, w odniesieniu do Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym jeżeli co najmniej jedna ze stron czynności cywilnoprawnej jest zwolniona z podatku VAT, to dana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W niniejszej sprawie, jako że Spółka z tytułu udzielania pożyczek jest zwolniona z podatku VAT, spełniona jest hipoteza wyżej powołanego art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zatem Wnioskodawca nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych:

Podsumowanie

Reasumując, pożyczki udzielone Wnioskodawcy podlegają VAT i na mocy znowelizowanego art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT są zwolnione z tego podatku. Tym samym umowy pożyczek udzielonych Wnioskodawcy nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegała również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowy pożyczek pomiędzy zostaną zawarte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz pieniądze stanowiące ich przedmiot, w chwili zawarcia ww. umów również będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż ww. umowy pożyczek będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przyjmując za Wnioskodawcą, iż umowy pożyczek będą objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, ale będą korzystały ze zwolnienia, powyższe czynności zostaną wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.