IPPB2/436-185/08-5/MZ - Nabywanie wierzytelności innych podmiotów w formie bezzwrotnej cesji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2008 r. (data wpływu 26 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie nabywania wierzytelności innych podmiotów w formie bezzwrotnej cesji - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie nabywania wierzytelności innych podmiotów w formie bezzwrotnej cesji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

XX S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje nabywać wierzytelności innych podmiotów z tytułu umów kredytowych i innych usług finansowych. W grupie potencjalnych cedentów będą występować banki, instytucje kredytowe oraz ich oddziały, siedziby podmiotów sprzedających wierzytelności będą znajdować się w Polsce lub w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej. Wierzytelności będące przedmiotem transakcji będą wierzytelnościami własnymi tych podmiotów.

XX S.A. nabywając przedmiotowe wierzytelności będzie stawał się podmiotem uprawnionym do realizacji postanowień umów we własnym imieniu (w tym min. do domagania się płatności wymagalnych w danym momencie kwot wynikających z umowy). Jako wierzyciel będzie mógł nie skorzystać z tego prawa, a nawet od niego odstąpić (np.: poprzez zwolnienie z długu), będzie mógł także dokonać dalszej odsprzedaży wierzytelności. Występując z roszczeniem w stosunku do dłużnika i zaspokajając się z wierzytelności XX Bank S. A. będzie działał we własnym imieniu i nie będzie mu przysługiwać z tego tytułu żadne wynagrodzenie od zbywcy wierzytelności.

Pismem z dnia 3 lipca 2008 r. Nr IPPB2/436-185/08-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* przesłanie dokumentu poświadczonego za zgodność z oryginałem, z którego wynika prawo Pana M. S. oraz Pana P. S. do występowania w imieniu Spółki o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz wskazanie, których stanów faktycznych dotyczy uiszczona kwota opłaty.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem wnioskodawcy:

Pytanie 1.

Podatek od czynności cywilnoprawnych ("PCC") jest, co do zasady, podatkiem od zawieranych w obrocie profesjonalnym czynności cywilnoprawnych. W myśl art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) ("ustawy PCC") podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy PCC użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług - oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W świetle powyższych regulacji prawnych rozstrzygnięcia wymaga kwestia opodatkowania (lub zwolnienia) transakcji nabycia wierzytelności podatkiem VAT, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia lub wyłączenia z PCC transakcji będących przedmiotem niniejszego zapytania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ("ustawy o VAT") opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawa o VAT nie zawiera samodzielnej pozytywnej definicji pojęcia usługi.

Stwierdzając jedynie w art. 8 ust. 1, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prywatnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Z kolei w myśl art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji z wyjątkiem usług elektronicznych. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT wierzytelności, jako prawo majątkowe nie jest towarem.

Zdaniem Banku nabycie wierzytelności w ramach umowy sprzedaży jest usługą świadczoną na rzecz sprzedawcy wierzytelności własnej przez nabywcę wierzytelności, polegającą na uwolnieniu zbywcy wierzytelności od ryzyka wypłacalności dłużnika. Zdaniem Banku (potwierdzonym orzecznictwem sądów administracyjnych, np.: wyrok WSA z dnia 11 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/WA 3995/06, wyrok WSA z 1 marca 2007 r. sygn. akt III SA/WA 4194/06) nabycie wierzytelności w celu jej wykorzystania do operacji prawno-gospodarczych jest usługą pośrednictwa finansowego na rzecz sprzedawcy.

Stanowisko Banku, w myśl którego nabycie wierzytelności jest usługą podlegającą podatkowi VAT jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającym w imieniu Ministra Finansów, który w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 29 stycznia 2008 r. znak IPPP1-443-433/07-6/MP, wyjaśnił:

"Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego - sklasyfikowanych według polskiej klasyfikacji wyrobów i usług w sekcji J ex (65-67). W tak pojmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) podlegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem).

Oznacza to, iż w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności".

Mając na uwadze przytoczone powyżej argumenty należy uznać, że usługa nabycia wierzytelności podlega VAT i w przypadku, gdy XX Bank S.A. będzie nabywał wierzytelności innych podmiotów w formie bezzwrotnej cesji w myśl przepisów art. 509 Kodeksu cywilnego transakcje te będą podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.).

Pytanie 2.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika Nr 4 ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT usługi pośrednictwa finansowego z wyjątkiem m.in. usług ścigania długów oraz factoringu. Zdaniem Banku, usługi nabycia wierzytelności innych podmiotów przez Bank (podmiot zajmujący się profesjonalnym obrotem wierzytelnościami) będą mieściły się w grupowaniu PKWiU 65.23.12, tj. usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych. Podobne stanowisko w tej kwestii zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyr. z dnia 2 lipca 2007 r., sygn. III SA/WA 3887/2006, wskazując, że:

"usługi nabycia wierzytelności danej firmy w celu ich wykorzystania do operacji prawno -gospodarczych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.23.12, tj. usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych. W konsekwencji fakt, że sprzedaż wierzytelności nie jest usługą, nie oznacza, iż nie jest ona elementem składowym usługi świadczonej na rzecz zbywcy".

Także w niedawnym Wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2007 r., sygn. III SA/WA 1201/07 (opisanym w Monitorze Podatkowym, Nr/2007), Sąd zgodził się z tezą, że sprzedaż wierzytelności własnej nie może być uznana za świadczenie usług przez zbywcę. U zbywcy zatem powstaje z tego tytułu obowiązek podatkowy w zakresie VAT. Niemniej jednak czynność może być objęta ustawą o VAT po stronie nabywcy - jeżeli działa on jako podmiot zajmujący się profesjonalnym obrotem wierzytelnościami. W takim przypadku, czynność ta - jako usługa pośrednictwa finansowego - będzie (po stronie nabywcy) zwolniona z VAT.

Stanowisko Banku potwierdzane jest także w literaturze prawa podatkowego. Jak zauważa M P w artykule "opodatkowanie cesji wierzytelności podatkiem od czynności cywilnoprawnych", stanowiącym glosę do orzeczenia WSA w W z dnia 11 stycznia 2007 r. sygn. III SA/WA 3995/06:

"nie powinno ulegać wątpliwości, iż cesja wierzytelności rozumiana jako usługa świadczona przez nabywcę wierzytelności jej zbywcy mieści się w zakresie grupowania 65-67 PKWiU. Dzięki temu stwierdzić można, iż usługa taka jest zwolniona przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pkt 3 załącznika do ustawy o VAT. We właściwy sposób zinterpretował tę kwestię skład orzekający, potwierdzając tylko to, co wynika wprost z przepisu ustawy".

Podobne stanowisko zajął WSA w orzeczeniu z dnia 7 marca 2007 r., III SA/WA 2208/06.

Zdaniem Banku usługi nabycia wierzytelności będące przedmiotem niniejszego zapytania nie mieszczą się w pojęciu usług "ściągania długów i factoringu".

Usługowe ściąganie długów oznacza działanie na zlecenie i na rzecz wierzyciela (usługobiorcy, zleceniodawcy). Istotą tego typu usługi jest doprowadzenie do zaspokojenia wierzyciela, co w konsekwencji rodzi prawo do wynagrodzenia podmiotu dokonującego windykacji długu. Za takie działanie trudno jest uznać zakup wierzytelności. Jak słusznie zauważa prof. W. M i oraz J. S:

"przede wszystkim trudno jest uznać, iż zakup wierzytelności przez pośrednika finansowego jest usługą ściągania długów. (...) Brak tu jest elementu działania przez ʼusługodawcęʼ prowadzącego do zaspokojenia wierzyciela przez dłużnika".

(Prof. W. M oraz J. S, opodatkowanie usług obrotu wierzytelnościami podatkiem VAT, Doradztwo P......, str.16).

Nabywca wierzytelności działa bowiem na własną rzecz, nie zaś na rzecz zbywcy i nie egzekwuje wierzytelności, lecz wstępuje w ogół praw i obowiązków wynikających z umowy kredytowej.

Bank będąc nabywcą wierzytelności z tytułu zawartych umów kredytowych płacąc za nabycie wierzytelności, staje się podmiotem uprawnionym do realizacji postanowień umowy we własnym imieniu (w tym do uprawnienia do domagania się płatności wymagalnych w danym momencie kwot wynikających z umowy). Jako wierzyciel może nie skorzystać z tego uprawnienia, a nawet od niego odstąpić (np. poprzez zwolnienie z długu), może także dokonać dalszej odsprzedaży wierzytelności. Z kolei występując z roszczeniem w stosunku do dłużnika i zaspokajając się z wierzytelności działa we własnym imieniu i nie przysługuje mu z tego tytułu żadne wynagrodzenie od zbywcy wierzytelności (Banku).

Co więcej, ze względu na charakter opisywanych wierzytelności (kredyty), należy wskazać, że niejednokrotnie nie są one jeszcze wymagalne w chwili zbycia (w niektórych przypadkach mogą nie być wymagalne w całości). W związku z powyższym należy wyraźnie odróżnić przejęcie praw i obowiązków wierzyciela (przykładowo w celu ich późniejszego zbycia) od usługi ściągnięcia długów w zamian za wynagrodzenie.

Stanowisko Banku zostało jednoznacznie potwierdzone w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 lipca 2007 r., sygn. III-3/4407INT-92/VAT/07/LEO, w której wskazano, iż:

" (...) czynności wykonywanych przez stronę nie można zaklasyfikować jako usługi ściągania długów. Wykowanie takiej usługi zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję. Usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie.

Konsumentem usługi (usługobiorcą) jest ten podmiot, który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie. Natomiast w sytuacji opisanej we wniosku podatnika nie ma takich relacji pomiędzy nabywcą wierzytelności a jej zbywcą. Transakcja zawiera pomiędzy cedentem a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza. Z załączonych do wniosku dokumentów nie wynika, aby podatnik zobowiązywał się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu.

Nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe strona wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem. Natomiast ewentualne podjęcie przez podatnika działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikał z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący nadal dług strona będzie ściągała dla siebie a nie dla innego podmiotu".

W świetle przytoczonych argumentów należy stwierdzić, że usługa świadczona przez XX Bank S.A. na rzecz podmiotów krajowych sprzedających swoje wierzytelności własne będzie zwolniona z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W przypadku, gdy stroną (cedentem) transakcji zawartej przez Bank będzie podatnik mający siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę zastosowanie znajdą regulacje zawarte w art. 27 ust. 3 w związku z art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którymi, gdy usługi finansowe świadczone są na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym nabywca posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona.

Decydujące jest zatem miejsce siedziby podatnika - odbiorcy usług, a nie miejsce ich faktycznego świadczenia oraz siedziby usługodawcy. W sytuacji, gdy usługi nabycia wierzytelności świadczone będą przez Bank na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Rzeczpospolita Polska, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, ale w kraju, w którym usługobiorca tej usługi posiada siedzibę, pod warunkiem, że jest zarejestrowany jako podatnik VAT w kraju innym niż Polska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

Instytucja zmiany wierzyciela uregulowana została w art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 94 z późn. zm.). Zgodnie z jego treścią wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Stosownie do art. 510 wskazanej ustawy umowa o przeniesienie wierzytelności (cesji wierzytelności) przybrać może postać umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do regulacji art. 2 pkt 4 przywołanej ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron (świadczeniodawca, świadczący usługę) z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności na rzecz osoby trzeciej będzie miała formę umowy sprzedaży. Stosownie do postanowień art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. umowy sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę, umowa przelewu wierzytelności dokonana w formie sprzedaży, może co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając jednakże na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości opodatkowania umowy przelewu wierzytelności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia opodatkowania powyższych transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy. Natomiast w przypadku nie objęcia powyższej czynności zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.