IPPB2/436-182/08-4/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. Z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku (data wpływu 23 maja 2008 r.) oraz piśmie z dnia 18 sierpnia 2008 r. (data wpływu 21 sierpnia 2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/436-182/08-2/AS z dnia 12 sierpnia 2008 r. (data nadania 12 sierpnia 2008 r., data doręczenia 14 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

B. Sp. z o.o. ("B." lub "Spółka") jest w trakcie finalizacji transakcji ("Transakcja") zakupu udziałów w spółce C. Sp. z o.o. ("C."). Udziały te zostaną zakupione przez Spółkę bezpośrednio od udziałowców C.

W związku z transakcją Spółka zaciąga różne pożyczki, w szczególności od:

Część środków uzyskanych z pożyczek zostanie przeznaczona na nabycie udziałów w C.

Zgodnie z postanowieniami umowy spółki F., zakres jej działalności obejmuje bezpośrednie lub pośrednie prowadzenie działalności inwestycyjnej, jak również świadczenie usług finansowych i innych podobnych usług, w tym również udzielanie pożyczek, pomimo że F. nie posiada licencji bankowej.

F. nie jest udziałowcem B.

Zakres działalności B. obejmuje m.in. "pozostałe formy udzielania kredytów", pośrednictwo finansowe oraz działalność pomocniczą finansową.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2008 r. Nr IPPB2/436-182/08-2/AS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w zakresie wskazania, czy pożyczkodawca - L. sp. z o.o. jest udziałowcem Spółki, której udzielana jest pożyczka.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie poprzez wskazanie, iż pożyczkodawca, tj. L. Sp. z o.o. nie jest udziałowcem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka zwraca się z pytaniem, czy udzielenie Spółce pożyczek przez F. oraz L. Sp. z o.o. stanowi zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT czynność zwolnioną od podatku od towarów i usług, wobec czego - zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. - czynności te nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy:

Umowa pożyczki, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o p.c.c.

Na mocy art. 4 ust. 7 tej ustawy pożyczkobiorca jest podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże art. 2 wskazanej ustawy określa przypadki wyłączające opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z pkt 4 tegoż artykułu nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona.

Z kolej stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W rozumieniu wskazanych przepisów udzielenie pożyczki stanowi zatem świadczenie usług. Czynność udzielenia pożyczek powinna być zakwalifikowana do kategorii usług udzielania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym, podkategoria PKWiU 65.22.10.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 tegoż załącznika wymieniono jako zwolnione od podatku usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji J posiadające oznaczenie PKWiU 65-67, co oznacza, iż udzielenie pożyczki stanowi czynność zwolnioną od podatku VAT.

Zdaniem Spółki, w świetle wskazanych wyżej przepisów, należy przyjąć, iż udzielenie Spółce pożyczki przez F., jak również przez L., stanowi usługę finansową, która jest zwolniona od podatku VAT. Z kolei, wobec jednoznacznego brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. omawiane pożyczki nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Do pożyczki, która zostanie udzielona Spółce przez F., znajdzie zastosowanie art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT, która stanowi, iż w przypadku usług finansowych miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Zatem w przedstawionym powyżej stanie faktycznym miejscem świadczenia usług udzielenia pożyczki przez F. do Spółki będzie terytorium polski. W związku z tym omawiana czynność będzie podlegać regulacjom polskiej ustawy o VAT.

Z kolei zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, podatnikiem podatku od towarów i usług będzie w tym przypadku Spółka, jako osoba prawna będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju. Oznacza to, że w przypadku pożyczki udzielanej przez F. stroną zwolnioną z podatku VAT jest Spółka.

Udzielenie przez L. pożyczki dla Spółki będzie natomiast stanowiło usługę finansową świadczoną przez L. na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W tym przypadku, to L. jest podmiotem korzystającym z przedmiotowego zwolnienia.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 29 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ), "co do zasady podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały objęte czynności obrotu nieprofesjonalnego, zaś podatkiem od towarów i usług poddany został obrót zawodowy (profesjonalny). Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, udzielanie pożyczki jako przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT Dyrektor tej samej Izby Skarbowej przedstawił w indywidualnych interpretacjach wydanych 27 listopada 2007 r. (sygn. IPPP1/443-187/07-4/IG) oraz 14 grudnia 2007 r. (sygn. IPPP2-443-304/07-2/AZ).

W związku z powyższym nie budzi wątpliwości fakt, iż omawiane stany faktyczne wypełniają hipotezę art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron, z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona. W przypadku pożyczki udzielonej Spółce przez F., powyższe rozumowanie potwierdzają przykładowo interpretacje wydane przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2006 r. o sygn. 1472/RPP1/443-245/06/AW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w warszawie w dniach 28 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ i 24 grudnia 2007 r. (sygn. IPPB2/436-75/07-2/SP).

Natomiast w przypadku udzielenia przez Spółkę pożyczki przez L., powyższe rozumowanie potwierdza przykładowo wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dnia 29 czerwca 2007 r. o sygn. US PM 435/2-1/SZZ/2007.

W świetle wyżej zaprezentowanych opinii, B. jest zdania, że czynności udzielenia Spółce pożyczki przez F. oraz udzielenia Spółce pożyczki przez L. nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy p.c.c. w przypadku udzielenia spółce pożyczki przez F., Spółka jako podatnik od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona od podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast w przypadku udzielenia Spółce pożyczki przez C., to C. jest podatnikiem podatku od towarów i usług i korzysta z przedmiotowego zwolnienia.

Tym samym B. nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu otrzymanych pożyczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 k.c. jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot t.j. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie także podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca będzie miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ww. ustawy przez podatek od towarów i usług rozumie się podatek nakładany wyżej wymienioną ustawą o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Państwa członkowskie to - w myśl art. 1a pkt 5 powyższej ustawy państwa członkowskie Unii Europejskiej lub państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) będące stroną umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

O wyłączeniu spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

Należy zauważyć, że wyłączenie spod podatku od czynności cywilnoprawnych zachodzi nie tylko, gdy czynność podlega podatkowi od towarów i usług w Polsce, ale także gdy pożyczka opodatkowana będzie podatkiem od wartości dodanej pobieranym na podstawie przepisów obowiązujących w państwie członkowskim.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług lub podatkowi od wartości dodanej, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując stwierdza się, iż pożyczki udzielone Spółce będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostaną spełnione przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w przypadku opodatkowania pożyczek podatkiem od towarów i usług/ podatkiem od wartości dodanej lub też zwolnienia z tego podatku, obowiązek podatkowy od powyższych czynności nie powstanie na podstawie art. 2 ust. 4 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.