IPPB2/436-164/12-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 18 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 17 czerwca roku 2011 na podstawie umowy sprzedaży pełnomocnictwa oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki, dokumentowanych aktem notarialnym, sporządzonym przez notariusza w W. za numerem repertorium A x, Wnioskodawczyni nabyła - udział wynoszący 4/5 części - we wspólności spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu numer... położonego przy w W., o powierzchni wynoszącej 62,80 m², dla którego to spółdzielczego prawa Sąd Rejonowy dla W., Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Nr x.

Zgodnie z aktem notarialnym cena spółdzielczego własnościowego prawo (10 lokalu numer... wynosiła 493.000 złotych.

Przedmiotowy udział - w wysokości 4/5 części - Wnioskodawczyni nabyła za cenę w kwocie 394.400 złotych, z czego kwotę 293.000 złotych zapłaciła ze środków własnych, pozostałą zaś kwotę w wysokości 101.400 złotych z kredytu udzielonego Wnioskodawczyni oraz M.L. - osobie fizycznej należącej do III grupy podatkowej (zgodnie z zapisami ustawy o podatku od spadków i darowizn) przez B. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. stosownie do umowy numer XXX złotowego mieszkaniowego kredytu hipotecznego z dniu 16 czerwca 2011 r., na podstawie której Bank ten udzielił kredytu w wysokości 200.000,00 złotych. Pozostały udział wynoszący - 1/5 części - we wspólności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu numer... nabył M.L. za cenę w kwocie 98.600 zlotych, która to kwota w całości pochodziła ze środków uzyskanych z powołanego kredytu z dnia 16 czerwca 2011 r. (umowa numer XXX zlotowego mieszkaniowego kredytu hipotecznego).

Jako zabezpieczenie kapitału, odsetek, przyznanych kosztów postępowania oraz innych roszczeń o świadczenia uboczne wynikające z umowy kredytu numer XXX złotowego mieszkaniowego kredytu hipotecznego z dniu 16 czerwca 2011 r., na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu numer... została ustanowiona hipoteka umowna do kwoty 400.000 złotych na rzecz B. Spółka Akcyjna z siedzibą w W.

Wnioskodawczyni wspólnie z M.L. zamierza zawrzeć umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności w wyniku której Wnioskodawczyni stanie się jedyną właścicielką spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu numer..., z jednoczesnym przejęciem przeze Wnioskodawczynię oraz jej rodziców to jest C. wszystkich obciążeń wynikających z powołanej umowy kredytu z dnia 16 czerwca 2011 r. Obecna wartość spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu numer... wynosi 493.000 złotych. Na dzień 16 kwietnia 2012 r. pozostałe do zapłaty zadłużenie z tytułu wierzytelności wynikającej z powołanej umowy kredytu z dnia 16 czerwca 2011 r. wynosi 193.868,35 zł.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny oraz zakres zamierzonej czynności co do zdarzenia przyszłego w postaci umownego zniesienia współwłasności będą miały zastosowanie przepisy art. 1 ust. 1 oraz pkt 4 w związku z art. 7 ust. 1 i 6 ustawy y. dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U.2009.93.768 j.t.).

Artykuł 1. 1. Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

(...).

Artykuł 7. 1. Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy ustaleniu podstawy opodatkowania - którą stanowi wartość udziału wynoszącego 1/5 część we wspólności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu numer... - może być ona pomniejszona o obciążenie jakim jest hipoteka.

Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązanie podatkowe z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu numer... będzie stanowić kwotę w wysokości 1.781 złotych, gdyż podstawę opodatkowania stanowi udział w wysokości 1/5 części we wspólności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu numer... o wartości 98.600 złotych, który to jest obciążony hipoteką w wysokości 80.000 złotych, która stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy i podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania (98.600-80.000 = 18.600 - podstawa opodatkowania).

Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 tej ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych.

W orzecznictwie podkreśla się, że odliczenie długów i ciężarów spadkowych należy do istoty podatku od spadków i darowizn, sprowadzającej się do opodatkowania przyrostu czystej wartości majątku podatnika. Wartość ta jest ustalona według stanu rzeczy i praw w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2009 r.)

Zwraca się przy tym uwagę na brak definicji prawnej długów i ciężarów, zarówno bowiem w ustawie o podatku od spadków i darowizn, jak i w prawie cywilnym wymienia się je przykładowo. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjęto zatem, że pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem opodatkowania tym podatkiem. Natomiast ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 maja 2009 r.)

W związku z powyższym powszechnie przyjmuje się, że każda hipoteka stanowi ciężar, gdyż z istoty obciąża nieruchomość.

Stanowisko takie jest uprawnione zważywszy m.in. na regulację dotyczącą hipoteki w ogólności, zawartą w art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.) zgodnie z którą w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką (przepisy te stosuje się również do nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu), jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zatem wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W niniejszej sprawie wartość nabywanego przez Wnioskodawczynię udziału przekracza wartość wierzytelności zabezpieczonej hipoteką o kwotę 18.600 złotych, która to kwota stanowi podstawę opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniem Minister Finansów w sprawie zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 23.04.2010 sygnatura PL/LM/834/2BNJ/10/09/PK-1746: "w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka jest kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony)."

W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy z dnia 23 kwietnia 1984 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

* podział fizyczny rzeczy wspólnej (podział polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej części rzeczy, np. działek, w przypadku gdy przedmiotem tej czynności cywilnoprawnej jest nieruchomość),

* przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

* sprzedaż rzeczy wspólnej zwana podziałem cywilnym (nie mamy do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności, gdyż uzyskana wówczas cena dzielona jest odpowiednio w stosunku do udziałów we współwłasności).

Wobec tego, że przysługuje Wnioskodawczyni już udział wynoszący 4/5 części (o wartości 394.400 złotych) we wspólności spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu numer..., o łącznej wartości 493.000 złotych, wartość udziału w wysokości 1/5 części we wspólności tego prawa wynosi 98.600 złotych. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu numer... jest obciążone hipoteką umowną do kwoty 400.000 złotych, która to obciąża nabywany przez Wnioskodawczynię udział w kwocie 80.000 złotych, gdyż jest ona ustanowiona na całym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu numer... i obciąża nabywany przez Wnioskodawczynię udział proporcjonalnie do jej wysokości (400.00 X 1/5 = 80.000). Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej. Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy do podstawy opodatkowania dolicza się nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie - co w moim przypadku nie miało miejsca.

Wobec faktu, iż czysta wartość nabywanego przez Wnioskodawczynię udziału wynosi 18.600,00 złotych: 98.600 (wartość 1/5 udziału) - 80.000 (wysokość obciążenia hipoteką, która stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy) = 18.600 (podstawa opodatkowania) oraz stosownie do treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe będzie wynosić 1.781,00 złotych: 18.600 (podstawa opodatkowania) - 4.902,00 złotych (kwota wolna od podatku) = 13.698,00 złotych - 10.278,00 złotych = 3.420,00 złotych x 16% = 547,20 złotych + 1.233,40 złotych = 1.780,60 złotych (1.781,00 złotych po zaokrągleniu do pełnych złotych).

Podobne stanowisko przedstawił:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji są tylko i wyłącznie przepisy dotyczące regulacji prawnych w kwestii nieodpłatnego zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, adekwatnie do zadanego pytania. Interpretacja nie dotyczy ustalenia wysokości podatku, do którego zapłaty będzie zobowiązana Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: z 2009 r. Dz. U. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

* podział fizyczny rzeczy wspólnej (podział polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej części rzeczy, np. działek, w przypadku gdy przedmiotem tej czynności cywilnoprawnej jest nieruchomość),

* przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

* sprzedaż rzeczy wspólnej zwana podziałem cywilnym (nie mamy do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności, gdyż uzyskana wówczas cena dzielona jest odpowiednio w stosunku do udziałów we współwłasności).

Na podstawie art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że występuje sytuacja, w której podział byłby sprzeczny z przepisami społeczno - gospodarczymi, przeznaczeniem rzeczy lub skutkowałby istotną zmianą tej rzeczy, zmniejszeniem jej wartości, albo zniszczeniem.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 6 powyższej ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Oznacza to, że z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn wartość nabytego udziału w nieruchomości może być pomniejszona o wartość hipoteki, którą obciążona jest nieruchomość.

Należy wyjaśnić, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowiła jedynie ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, a nie weryfikacja prawidłowości dokonanych przez nią wyliczeń. Zauważyć bowiem należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które pozwoliłoby na ich ocenę. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Końcowo wyjaśnić należy, iż wydając interpretacje w trybie ww. przepisu tut. Organ nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.