IPPB2/436-150/11-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 21 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie objęcia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie objęcia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką prawa cypryjskiego nie prowadzącą działalności w Polsce. Spółka rozważa objęcie certyfikatów w zamkniętym funduszu inwestycyjnym (dalej: "Fundusz") mającym siedzibę w Polsce, działającym na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnym (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.; dalej: "Ustawa o Funduszach Inwestycyjnych") w zamian za posiadane udziały/akcje polskich spółek kapitałowych.

Statut FIZ będzie przewidywał możliwość dokonywania wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji wpłaty na certyfikaty inwestycyjne będą mogły zostać dokonane albo w formie pieniężnej albo udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy transakcja objęcia certyfikatów inwestycyjnych FIZ w zamian za wpłaty w postaci udziałów/akcji stanowi czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.") określoną w art. 1 ustawy o p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy powyższa czynność (tj. dokonanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne) nie stanowi czynności cywilnoprawnej opodatkowanej p.c.c. z uwagi na nie wymienienie jej w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, znajdującym się w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c., podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Ponadto p.c.c. podlegają zmiany powyższych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania, a także orzeczenia sądów oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione powyżej.

Powyższe enumeratywne wyliczenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu p.c.c. skutkować musi stwierdzeniem, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym. W rezultacie, dokonanie czynności nie wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c. nie będzie znajdować się w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyższa interpretacja przepisów wskazująca na zamknięty charakter katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych -"Umowy nienazwane, których nie można zakwalifikować do którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych" (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 11 lutego 2009 r., znak: IPPB2/436-423/08-4/MZ).

Pogląd ten został wyrażony również w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych - "Wyliczenie zawarte w art. 1 ust. 1 u.p.c.c. stanowi katalog zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności w nim wymienione" (tak WSA w Gliwicach wyrok z dnia 3 września 2009 r. (sygn. I SA/Gl 298/09), podobnie również ten sam sąd w wyroku z 29 stycznia 2008 r. (sygn. I SA/Gl 722/07) oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 października 2006 r. (sygn. III SA/Wa 2215/06).

Powyższy pogląd znajduje również odzwierciedlenie w doktrynie - "Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 u.p.c.c. Czynności te zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Zostało to również potwierdzone orzecznictwem sądowym i urzędowymi interpretacjami, których tezy zachowują swoją aktualność na gruncie aktualnie obowiązującej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w katalogu ustawowym, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. NSA stoi na stanowisku, że wymierzenie podatku od czynności cywilnoprawnej, która podatkowi temu nie podlega, stanowi rażące naruszenie prawa. Ustawodawca w postanowieniach art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. użył zwrotu, który przesądza o tym, że został skonstruowany zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem. Użyty w treści tego przepisu wyraz "następujące" wyraźnie wskazuje, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko te czynności, które zostały w nim wymienione." (tak Z. Ofiarski Komentarz do art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U.07.68.450), Z. Ofiarski, Ustawy: o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, ABC, 2009, wyd. III).

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiona przez niego w opisie zdarzenia przyszłego transakcja (wpłaty na certyfikaty inwestycyjne) nie jest żadną ze sklasyfikowanych przez ustawodawcę w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c.

Ustawa o p.c.c. nie definiując czynności prawnych objętych opodatkowaniem - w całości odwołuje się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego.

Zgodnie z Ustawą o Funduszach Inwestycyjnych, wpłaty do funduszu inwestycyjnego są dokonywane w formie pieniężnej (art. 7 ust. 1 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych). Dodatkowo do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione: i) zdematerializowane papiery wartościowe - jeżeli statut funduszu tak stanowi, lub ii) inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Art. 7 ust. 3 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu powyższych praw majątkowych. Stosownie do zapisu art. 128 ust. 1 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych statut Funduszu może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne m.in. papierami wartościowymi, udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Fakt odrębnego uregulowania przedmiotowej transakcji w Ustawie o Funduszach Inwestycyjnych podkreśla jej specyficzny charakter prawny i funkcję ekonomiczną. Świadczy to też o tym, że będąca przedmiotem wniosku czynność nie może być uznana za żadną z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c. W szczególności przedmiotowa czynność:

* nie może być zaklasyfikowana, jako umowa sprzedaży, czy też umowa zamiany, które to umowy uregulowane są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.);

* nie może być również utożsamiana z umową spółki lub jej zmianą - czynności te bowiem są uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)

W konsekwencji, należy uznać że transakcja będąca przedmiotem wniosku jest specyficzną czynnością nie stanowiącą żadnej z czynności określonej w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2010 r. (znak: IPPB2/436-452/09-2/AF), a także piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2010 r. (znak: IPPB2/436-517/ 09-2/MZ). Również najnowsze interpretacje uzyskane przez podatników w analogicznych stanach prawnych wskazują, iż rozumienie przepisów wyrażone przez Wnioskodawcę jest prawidłowe. Przykładowo, w interpretacji z 30 lipca 2010 r. (sygn. IPPB2/436-201/10-3/AF) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał: "Reasumując należy stwierdzić, iż objęcie certyfikatów inwestycyjnych w zamian za wpłatę w postaci wniesienia do przeniesienia własności udziałów/akcji w spółkach kapitałowych lub spółkach komandytowo-akcyjnych nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży wymienionej w tym katalogu. A zatem przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

Podsumowując, z przytoczonych powyżej okoliczności wynika, że transakcja będąca przedmiotem wniosku nie znajduje się w zamkniętym katalogu transakcji objętych p.c.c. Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy transakcja będąca przedmiotem wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

W myśl przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Stosownie do zapisu art. 128 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne m.in. papierami wartościowymi, udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa cypryjskiego nie prowadzącą działalności w Polsce. Spółka rozważa objecie certyfikatów w zamkniętym funduszu inwestycyjnym mającym siedzibę w Polsce, działającym na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnym w zamian za posiadane udziały/akcje polskich spółek kapitałowych. Statut FIZ będzie przewidywał możliwość dokonywania wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji wpłaty na certyfikaty inwestycyjne będą mogły zostać dokonane albo w formie pieniężnej albo udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Reasumując należy stwierdzić, iż transakcja objęcia certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym w zamian za wpłaty w postaci udziałów/akcji nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży wymienionej w tym katalogu. A zatem przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.