IPPB2/436-124/14-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2014 r. (data wpływu 12 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów Sp. z o.o. lub ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. jako wkładu niepieniężnego do SCSP w zamian za jej akcje (udziały) - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów Sp. z o.o. lub ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. jako wkładu niepieniężnego do SCSP w zamian za jej akcje (udziały).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W. z siedzibą w Holandii jest spółką prawa holenderskiego opodatkowaną od całości swoich przychodów w Holandii, tj. rezydentem podatkowym Holandii ("Wnioskodawca"). Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce ("Sp. z o.o.").

Wnioskodawca rozważa wniesienie udziałów Sp. z o.o. lub ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. jako wkładu niepieniężnego do spółki prawa luksemburskiego S. (tł. "specjalna spółka komandytowa"; dalej: "S.") w zamian za akcje/udziały emitowane przez tę spółkę zgodnie z prawem luksemburskim uprawniające Wnioskodawcę do udziałów w zyskach S. S. jest spółką osobową, której konstrukcja prawna odpowiada polskiej spółce komandytowej. S. na gruncie prawa luksemburskiego jest traktowana jako podmiot transparentny podatkowo. Podatnikami podatków dochodowych z tytułu dochodów osiąganych przez S. są - analogicznie jak w przypadku polskich spółek osobowych - wspólnicy SCS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów Sp. z o.o. lub ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. jako wkładu niepieniężnego do S. w zamian za jej akcje (udziały) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wniesieniem udziałów Sp. z o.o. lub ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. jako wkładu niepieniężnego do S. w zamian za jej akcje (udziały) ani po stronie Wnioskodawcy ani po stronie S. nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w Polsce ("p.c.c."). Wynika to z następujących okoliczności:

1. W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż opodatkowaniu p.c.c. podlegają wyłącznie czynności wskazane w art. 1 Ustawy p.c.c. po spełnieniu warunków wskazanych w tej ustawie. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 2 lutego 2011 r. (sygn. I SA/Gd 1/11):"zamknięty charakter katalogu czynności prawnych obciążonych podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyklucza jakąkolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych wymienionych w art. 1 ust. 1 u.p.c.c., nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych, podlegających podatkowi".

2. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ("Ustawa p.c.c.") opodatkowaniu p.c.c. podlega m.in. umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Niewątpliwie transakcja zamierzona przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić umowy sprzedaży w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 li. a Ustawy p.c.c. Ustawa p.c.c. nie zawiera własnej definicji umowy sprzedaży. Mając zatem na uwadze zasadę zupełności oraz spójności prawa należy odwołać się do wykładni systemowej i zastosować pojęcie zdefiniowane w ustawie - Kodeks cywilny (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2008 r., sygn. II FSK 626/07).Zgodnie z art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa sprzedaży stanowi zatem dwustronną umowę nazwaną zawierającą określone elementy istotne (essentialia negotii) wpływające na jej treść. Tymczasem, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza wnieść udziały Sp. z o.o. lub ogól praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. do SCS jako wkład niepieniężny (aport). Nie jest to zatem dwustronna umowa nazwana z zakresu prawa cywilnego, lecz odrębna jednostronna czynność prawna dokonana na gruncie prawa handlowego.

3. Do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji nie znajdą również zastosowania przepisy dotyczące umowy zamiany. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Tymczasem w opisanym stanie faktycznym następuje wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, której udziałowcem stanie się Wnioskodawca, a nie zamiana rzeczy. Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki stanowi autonomiczną czynność prawną, której podstawa prawna wynika z przepisów prawa handlowego. Znajduje to odzwierciedlenie także w przepisach prawa podatkowego, gdzie opodatkowanie p.c.c. aportu zostało przez ustawodawcę uregulowane oddzielnie w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k Ustawy p.c.c.

4. Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k Ustawy p.c.c. podatkowi podlegają również umowy spółki. Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy p.c.c. w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej m.in. wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki. Podstawę opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b Ustawy p.c.c. stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej. Zatem przypadku wkładów niepieniężnych do spółek osobowych ustawodawca uznał za odrębną od sprzedaży lub zamiany czynność podlegającą opodatkowaniu p.c.c. w Polsce.

5. Zgodnie z art. 1 ust. 5 pkt 1 Ustawy p.c.c. umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej znajduje się - w przypadku spółki osobowej - siedziba tej spółki. Stosownie do art. 1a pkt 3 Ustawy p.c.c. przez siedzibę spółki rozumie się siedzibę spółki w umowie spółki. Jednocześnie, ustawodawca w art. 1a pkt 1 wymienił spółki osobowe, których umowy mogą implikować powstanie obowiązku podatkowego, tj. spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Są to zatem spółki utworzone zgodnie z polskim prawem handlowym lub cywilnym.

6. Z uwagi zatem na powyższe, wniesienie wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do S., nie będzie stanowić zmiany umowy spółki podlegającej opodatkowaniu p.c.c. w Polsce ponieważ:

i. siedziba S. nie znajduje się na terytorium Rzeczpospolitej Polski (zgodnie z umową spółki siedzibą S. będzie terytorium Luksemburga);

ii. S. zostanie powołany jako spółka prawa luksemburskiego i nie będzie stanowić spółki osobowej (ani kapitałowej) w rozumieniu art. 1a pkt 1 i 2 Ustawy p.c.c., tj. w szczególności nie będzie spółką cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 15 listopada 2013 r. (nr ITPB2/436-160/13/TJ): "z zacytowanego przepisu wynika wprost, że w przypadku czynności cywilnoprawnych dokonywanych w ramach spółek osobowych, podlegają one opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko jeżeli dotyczą one spółek posiadających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej swoją siedzibę. W treści wniosku wskazano natomiast, że Spółka, której utworzenie planuje Wnioskodawca i do której zamierza wnieść wkład swoją siedzibę będzie miała w Luksemburgu. Powyższe oznacza, że w opisanej sytuacji nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zastosowanie znajdzie bowiem wyjątek, o którym mowa w art. 1 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych". Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia w niej zawarte dotyczą indywidualnej sprawy i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.