IPPB2/436-112/11-4/AF - Opodatkowanie PCC czynności podejmowanych w ramach umowy cash-poolingu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) uzupełnionym w dniu 20 maja 2011 r. (data nadania 24 maja 2011 r., data wpływu 26.05.2011) r. na wezwanie z dnia 17 maja 2011 r. Nr IPPB2/436-112/11-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

T. Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka") należy do międzynarodowej grupy kapitałowej T. (dalej jako: "Grupa"). W ramach Grupy został wdrożony i jest stosowany system kompleksowego zarządzania płynnością finansową - system cash poolingu (dalej jako: "System"), do którego należą podmioty z różnych krajów. Obecnie rozważane jest przystąpienie Spółki do Systemu.

Głównym celem systemów typu cash pooling jest kompleksowe zarządzanie płynnością finansową podmiotów w ramach grupy i zapewnienie ich uczestnikom optymalizacji w zarządzaniu stanem środków pieniężnych. Ogólna zasada działania tego typu systemów polega na łączeniu, tj. wyrównywaniu sald rachunków podmiotów biorących udział w systemie do ustalonych poziomów (według szczegółowych reguł ustalonych dla danego systemu), zwykle o określonej porze w ciągu dnia, na określony czas. Dzięki temu, uczestniczące w systemie podmioty, w przypadku wykazywania sald ujemnych, unikają naliczania odsetek od niedoborów finansowych według niekorzystnych stawek bankowych. W przypadku wykazywania sald dodatnich, system pozwala zaś na korzystne lokowanie nadwyżek finansowych poprzez udostępnianie ich innym uczestnikom za wynagrodzeniem.

W przypadku Systemu, do którego przystąpić ma Spółka, podmiotem zarządzającym funkcjonowaniem Systemu (tzw. Cash Pool Leader, dalej jako: "Lider") jest E., oddział w Szwajcarii. Pozostałe podmioty z Grupy korzystające z Systemu (w tym Spółka po przystąpieniu do Systemu) są jego uczestnikami (dalej: "Uczestnicy"). Obecnie Lider nie jest spółką matką ani spółką siostrą dla Spółki.

Wraz z przystąpieniem uczestnika do Systemu, na jego rzecz otwierane są, rachunki bankowe. Rachunki te służą obsłudze operacji dokonywanych w ramach Systemu (dalej jako: "Rachunki"). Po przystąpieniu do Systemu, Spółce zostaną otwarte Rachunki, które będą prowadzone w PLN, a dodatkowo również w innych walutach, w tym w EUR i USD.

Podmiotem, który od strony technicznej wspiera funkcjonowanie Systemu, jest bank świadczący usługi zarówno w Polsce (bank działający w W.), jak i poza Polską (bank działający w Londynie, dalej łącznie jako: "Bank"). Rachunki złotówkowe Spółki będą prowadzone przez bank w W., natomiast Rachunki w EUR i USD będą prowadzone przez bank w Londynie. Do zadań Banku należy zapewnienie rozwiązań technologicznych koniecznych do funkcjonowania Systemu.

Stosowany przez Grupę System jest tzw. systemem TB (Target Balancing), który zakłada faktyczny przepływ środków pieniężnych pomiędzy rachunkami w ramach Systemu, w celu utrzymywania założonych minimalnych poziomów środków finansowych na Rachunkach Uczestników (większych niż zero). Oznacza to, że w ramach Systemu nadwyżki środków pieniężnych na Rachunkach Uczestników - powyżej założonych poziomów - będą przelewane na rachunek / rachunki Lidera. Podobnie, w przypadku stwierdzenia na Rachunkach Uczestników niedoboru środków finansowych w stosunku do założonych poziomów, z rachunku / rachunków Lidera zostaną przelane odpowiednie środki w celu ich wyrównania. Operacje na Rachunkach w ramach Systemu są przeprowadzane każdego dnia roboczego rano.

Analogiczne operacje będą odbywały się na Rachunkach Spółki, po jej przystąpieniu do Systemu, tj. w wyniku operacji w danym dniu ewentualne nadwyżki środków na Rachunkach Spółki zostaną przelane na rachunek / rachunki Lidera, a ewentualne niedobory środków zostaną pokryte przelewami z rachunku / rachunków Lidera, tak aby po ich wykonaniu salda środków na Rachunkach Spółki odpowiadały ustalonym poziomom.

Przelewy środków z / na rachunki prowadzone w ramach Systemu w PLN będą dokonywane w PLN. W przypadku rachunków prowadzonych w innych walutach przelewy będą dokonywane w tych walutach, w tym w EUR i USD.

Środki przelewane na poszczególne Rachunki w ramach Systemu podlegają oprocentowaniu obciążającemu Uczestnika lub Lidera w zależności od sald wykazywanych na Rachunkach danego Uczestnika - dodatnich lub ujemnych. Dlatego, w przypadku sald ujemnych na Rachunkach Spółki (tj. niższych od ustalonego poziomu) naliczane będą odsetki obciążające Spółkę, zaś w przypadku sald dodatnich (tj. przekraczających ustalony poziom) naliczane będą odsetki należne Spółce.

Na koniec każdego dnia zostanie obliczone saldo netto rozliczeń pomiędzy Spółką a Liderem w ramach Systemu ("Saldo") dla każdej z walut (tj. PLN, EUR i USD). Na wysokość Sald (na koniec każdego dnia) wpływ będą miały dzienny wolumen i kierunek przepływu środków pomiędzy Rachunkami Spółki a rachunkami Lidera. Salda będą podlegały oprocentowaniu, które będzie obliczane przez Lidera. W przypadku wykazywania przez Spółkę Sald dodatnich, Spółce będą należne odsetki od Lidera. Odpowiednio, w przypadku wykazywania Sald ujemnych, to Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Lidera. Odsetki od Sald będą podlegać comiesięcznej kapitalizacji. Szczegółowe zasady i warunki obliczania odsetek będą przedmiotem odrębnych ustaleń pomiędzy Spółką i Liderem w ramach zawartej umowy.

Spółka będzie ponosiła również inne obciążenia związane z udziałem w Systemie, takie jak np. opłaty i prowizje bankowe.

Pismem z dnia 17 maja 2011 r. (data nadania 17 maja 2011 r., data doręczenia 19 maja 2011 r.) Nr IPBB2/436-112/11-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez złożenie wniosku na druku ORD-IN z zaznaczeniem kwadratu Nr 2 w części A.2 "uzupełnienie wniosku" z właściwymi podpisami osób upoważnionych do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej. Z dołączonego do wniosku uwierzytelnionego odpisu KRS wynika, że w przypadku zarządu wieloosobowego do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu, natomiast wniosek został podpisany przez jednego członka zarządu. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności będą rodzić obowiązek podatkowy w zakresie podatku p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności nie będą rodzić obowiązku podatkowego w podatku p.c.c. Opisane stanowisko Spółki opiera się na następującej argumentacji.

Spółka zwraca uwagę, iż ustawa o p.c.c. zawiera w art. 1 ust. 1 pkt 1 zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu p.c.c. Katalog ten obejmuje:

Wskazany w ustawie o p.c.c. katalog nie zawiera usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash poolingu), która w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest świadczona przez Lidera na rzecz Uczestników (w tym również będzie świadczona na rzecz Spółki po jej przystąpieniu do Systemu).

Co więcej, zdaniem Spółki, opisana w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługa cash poolingu nie wypełnia znamion żadnej z czynności wymienionych w tym katalogu, w tym wymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o p.c.c. umowy pożyczki. Spółka podkreśla, że zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W świetle powyższego, w umowach typu cash pooling nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony w umowie podmiot.

Spółka nadmienia dodatkowo, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., nie podlegają p.c.c. czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem VAT lub zwolniona z tego podatku.

W ocenie Spółki, opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności stanowią usługi finansowe, które będą świadczone przez Lidera (nie posiadającego ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski) na rzecz Spółki (posiadającej w Polsce swoją siedzibę).

W związku z tym, w ocenie Spółki, usługi te należy uznać jako usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. W szczególności, to Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług, będzie występowała w charakterze podatnika, który jest obowiązany do rozliczania podatku VAT od nabywanych usług.

Jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, w ocenie Spółki, usługi te korzystają z przedmiotowego zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki również w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. należy stwierdzić, iż analizowane czynności nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem p.c.c.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Spółka stoi na stanowisku, że opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności związane z kompleksowym zarządzaniem płynnością finansową nie będą podlegały opodatkowaniu p.c.c.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje oparcie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 29 grudnia 2010 r. oraz 25 stycznia 2011 r. (odpowiednio sygn. IPPB2/436-418/10-2/MZ oraz IPPB2/436-447/ 10-4/AF) stwierdził, że umowa cash poolingu nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku i umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.