IPPB2/415-996/08-4/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2008 r. (data wpływu 30 czerwca 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 września 1008 r. (data wpływu 11 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej-jest prawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 3 września 2008 r. Nr IPPB2/415-996/08-2/AS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku poprzez wskazanie, których zdarzeń przyszłych dotyczy uiszczona kwota gdyż złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu wypłaty nadwyżki bilansowej, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 75 zł, tj. w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu - w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie, tj. pismem z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu 11 września 2008 r.), do pisma dołączono potwierdzenie wpłaty dodatkowej kwoty w wysokości 75,00 zł.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Walne Zgromadzenie Spółdzielni rozważa możliwość podjęcia uchwały o wypłacie nadwyżki bilansowej na rzecz jej członków w formie przekazania części nadwyżki bilansowej Spółdzielni na powiększenie wkładów pieniężnych członków Spółdzielni. W dalszej kolejności członkowie Spółdzielni mogą wnosić o obniżenie swoich wkładów pieniężnych i wypłatę kwot z tego tytułu. Jedną z rozważanych form prawnych transakcji jest wykonanie zobowiązania Spółdzielni w formie przeniesienia znajdujących się w jej aktywach akcji spółki giełdowej na rzecz uprawionych członków. Łączna wartość rynkowa akcji z dnia dokonania rozliczenia będzie odpowiadać wartości zobowiązania Spółdzielni względem uprawnionego członka z tytułu Transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem wnioskodawcy:

Charakter prawny Rozliczenia:

Po podjęciu stosownej uchwały Walnego Zgromadzenia Spółdzielni dotyczącej realizacji transakcji, po stronie Spółdzielni powstanie zobowiązanie do wypłaty świadczenia pieniężnego na rzecz uprawnionych członków Spółdzielni. Przepisy Prawa spółdzielczego oraz Statut Spółdzielni nie precyzują w jakiej formie ma zostać wypłacone członkom Spółdzielni wynagrodzenie z tytułu przypadającego im udziału w nadwyżce bilansowej, zatem Spółdzielnia oraz poszczególni jej członkowie mogą umówić się dowolnie co do formy jego wypłaty.

W szczególności podstawę takiej umowy może stanowić artykuł 453 Kodeksu Cywilnego, który stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której dłużnik i wierzyciel wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie.

Celem stron umowy jest umożliwienie wygaśnięcia istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż pierwotnie określone. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (przykładowo przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Kwalifikacja podatkowa Rozliczenia dla Spółdzielni:

W szeregu interpretacji podatkowych organy podatkowe prezentują pogląd, iż skutki podatkowe świadczenia w miejsce wypełnienia powinny być oceniane z uwagi na charakter pierwotnego świadczenia, a nie świadczenia zastępczego. Oznacza to w konsekwencji, że skutki podatkowe rozliczenia dla członków Spółdzielni oraz dla samej Spółdzielni powinny być takie jak w przypadku wypłaty części nadwyżki bilansowej w formie gotówkowej. Ilustracją do powyższej tezy są poniżej przedstawione rozstrzygnięcia organów podatkowych.

W decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 października 2006 r. (sygn. BI/4117 0071/06) zapadło rozstrzygnięcie dotyczące zasad opodatkowania świadczenia w miejsce wypełnienia w odniesieniu do rozliczeń pomiędzy wynajmującym, a najemcami zalegającymi z zapłatą czynszu najmu, z którymi wynajmujący zawarł umowę przewidującą możliwość świadczenia przez najemców pracy na rzecz wynajmującego w celu zastępczego wykonania ich zobowiązań z tytułu najmu.

W ocenie organu podatkowego rozstrzygającego spór na gruncie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, "świadczenie w miejsce wypełnienia nie stanowi źródła przychodów, a zatem płatnik nie ma obowiązku poboru z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie można bowiem z faktu świadczenia pracy w zamian za wygaśnięcie ciążącego na dłużniku zobowiązania wywieść, że dłużnik uzyskuje przychody, o których mowa wart. 11 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Skoro przepisy prawa cywilnego dopuszczają taką formę regulacji długów to ustawy podatkowe nie mogą wprowadzać dodatkowego obciążenia z tytułu spłaty zobowiązania w innej formie niż pieniądz."

Podobne stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 25 stycznia 2005 r. (sygn. 1471/DPD2/423-158/06/AB/2) zapadłym w związku z interpretacją podatkową rozliczenia transakcji pożyczki, której spłata została uregulowana w drodze przeniesienia przez dłużnika na wierzyciela prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego. Organ podatkowy uznał, iż "w wyniku tak dokonanej konwersji pożyczkodawca uzyska prawo wieczystego użytkowania nieruchomości o wartości odpowiadającej kwocie kapitału zobowiązania oraz należnych odsetek, natomiast zobowiązanie Spółki wobec wierzyciela wygaśnie. Zatem należy uznać, iż na dzień konwersji odsetki od ww. zobowiązania zostały faktycznie zapłacone. Jeżeli więc naliczenie odsetek związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą i przychodami Spółki, to w momencie konwersji spełniona została przesłanka do zaliczenia przez Spółkę kwoty odpowiadającej odsetkom do kosztów uzyskania przychodów."

W piśmie Urzędu Skarbowego w Suwałkach z dnia 17 grudnia 2004 r. (sygn. US.V-43611/04) dotyczącym zasad opodatkowania świadczenia w miejsce wypełnienia w odniesieniu do cesji wierzytelności organ podatkowy potwierdził, iż wykonanie zastępcze pierwotnego zobowiązania nie rodzi odrębnych konsekwencji podatkowych. Do zamiany przedmiotu świadczenia (spełnienia innego świadczenia zamiast dłużnego) dochodzi wtedy, gdy po powstaniu zobowiązania wierzyciel wyraża zgodę na zmianę przedmiotu świadczenia na inny niż to pierwotnie przewidywano. W takim przypadku mamy do czynienia z tzw. świadczeniem w miejsce wypełnienia (w terminologii łacińskiej określano jako datio in solutum) uregulowanym w art. 453 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego. Polega ono na tym, że dłużnik, zamiast świadczenia, które powinien spełnić wg treści zobowiązania, oferuje wierzycielowi inne świadczenie, a wierzyciel je przyjmuje. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie) przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania "poza umową stron" jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika."

Konsekwencje podatkowe dokonania Rozliczenia dla członków Spółdzielni:

W odniesieniu do gotówkowej formy rozliczenia Transakcji Spółdzielnia uzyskała uprzednio wiążącą interpretację podatkową, z której wynika, że wypłata nadwyżki bilansowej na rzecz członków Spółdzielni w dowolnej formie przewidzianej przez Prawo Spółdzielcze oraz Statut Spółdzielni stanowi dochód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej dla członków Spółdzielni. Zgodnie z artykułem 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych taki dochód podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% i nie łączy się z pozostałymi dochodami członków Spółdzielni z innych źródeł.

Mając na uwadze argumenty wskazane powyżej należy uznać, iż dokonanie rozliczenia Transakcji będzie opodatkowane dla członków Spółdzielni tak samo jak takie rozliczenie zrealizowane w formie gotówkowej.

W szczególności oznacza to, iż Spółdzielnia będzie zobowiązana pobrać oraz wpłacić w imieniu członków Spółdzielni zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonania Rozliczenia Transakcji (artykuł 41 ust. 4 i 5 oraz art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie do 20-go dnia następnego miesiąca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż powołane przez Spółdzielnię decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, interpretację Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego i pismo Urzędu Skarbowego w Suwałkach w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja nr 10, 09-402 Płock.