IPPB2/415-925/10-5/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 9 grudnia 2010 r., data wpływu 13 grudnia 2010 r.), na wezwanie Nr IPPB2/415-925/10-2/MK z dnia 1 grudnia 2010 r. (data nadania 1 grudnia 2010 r., data doręczenia 7 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych dokonywanych przez Bank korekt błędów operacyjnych na rachunkach klientów i wynikających z tego tytułu obowiązków informacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 12 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych dokonywanych przez Bank korekt błędów operacyjnych na rachunkach klientów popełnianych przez Bank i wynikających z tego tytułu obowiązków informacyjnych.

Pismem z dnia z dnia 1 grudnia 2010 r. Nr IPPB2/415-925/10-2/MK Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przesłanie kopii pełnomocnictwa oraz kopii odpisu KRS uwierzytelnionych zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy o radcach prawnych, w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2010 r. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 grudnia 2010 r., natomiast w dniu 9 grudnia 2010 r. (w terminie) pismem z dnia 8 grudnia 2010 r. przesłano brakujące dokumenty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Bank S.A. (dalej: Bank"), wykonuje na rzecz swoich klientów będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej (dalej jako: Klienci) czynności bankowe, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, a także pośredniczy w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych.

Pomimo posiadanych wewnętrznych procedur, które mają na celu zabezpieczenie prawidłowego wykonania usług na rzecz Klientów oraz posiadania przez Bank wykwalifikowanej kadry pracowników, sporadycznie zdarzają się sytuacje, w których na skutek błędów operacyjnych po stronie Banku (np. pracowników Banku lub błędów w systemach informatycznych) dochodzi do:

* nieterminowości realizacji zlecenia Klienta (np. opóźnienia w zleceniu zakupu lub odkupu jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym),

* ustalenia nieprawidłowej wysokości pobranej prowizji (opłaty) lub należnych do zapłaty odsetek (np. od kredytów lub pożyczek) lub nienależnego pobrania prowizji (opłaty) od wykonywanej czynności bankowej na rzecz Klienta,

* nieprawidłowej kolejności realizacji zleceń,

* błędnego wprowadzenia kwoty zlecenia (np. wpisania za niskiej lub za dużej ilości odkupywanych lub sprzedawanych jednostek uczestnictwa lub za wysokiej kwoty przelewu),

* innych nieprawidłowości we właściwej realizacji dyspozycji Klientów.

Wszystkie powyższe błędy operacyjne łączy jedna wspólna cecha, tj. iż powstają bez winy Klientów i bezpośrednio prowadzą do uszczuplenia ich majątku (środków pieniężnych). Wykrycie nieprawidłowości może nastąpić w ten sposób, iż Klient po otrzymaniu potwierdzenia transakcji stwierdza błąd, który spowodował uszczuplenie w jego majątku i w drodze reklamacji żąda jego naprawienia. Występują też sytuacje, w których nieprawidłowość jest wykrywana przez Bank (nie ma reklamacji Klienta). W konsekwencji, zgodnie z odpowiedzialnością nałożoną na Bank dyspozycją art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, Bank dokonuje korekty błędnych operacji zgodnie ze złożonymi pierwotnie zleceniami Klientów lub warunkami umów wiążących Bank i Klientów. Wszelkie uszczuplenia środków pieniężnych na rachunkach Klientów są przywracane poprzez uznawanie tych rachunków nienależnie potrąconymi prowizjami (opłatami), odsetkami lub przelanymi kwotami.

Opisane wyżej błędy operacyjne Banku korygowane są poprzez dokonanie czynności odzwierciedlających treść zleconych Bankowi czynności lub jakie powinny były nastąpić zgodnie z umowami. Przepływy środków pieniężnych ze strony Banku do Klienta następują w związku z tymi korektami i nie prowadzą do dodatkowego zwiększenia stanu majątkowego Klientów (nie dochodzi do zwiększenia środków pieniężnych lub innych aktywów, np. jednostek uczestnictwa po stronie Klientów) dochodzi tylko do przywrócenia stanu rachunku Klientów jaki miałby miejsce gdyby Bank nie popełnił danego błędu operacyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przepływy pieniężne dokonywane w wyniku przywracania treści dokonanych przez Bank operacji na zleceniach Klientów, nie powodujące dodatkowego przysporzenia majątkowego po stronie Klienta, stanowią przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym ciążą na Banku obowiązki związane z wystawieniem i przesłaniem Klientom oraz właściwemu dla nich urzędowi skarbowemu informacji PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Banku, przepływy pieniężne dokonywane przez Bank w ramach wyrównania strat w majątku Klientów, w związku z błędami operacyjnymi Banku:

Stan prawny

dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Uwzględniając powyżej zacytowane przepisy, można dojść do następujących wniosków. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane ze źródeł przychodów. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów z danego źródła na kosztami ich uzyskania. Przychodami natomiast są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11). Przepisu tego (art. 11 ustawy PIT) jednak nie można interpretować w oderwaniu od wcześniejszego katalogu źródeł przychodów, tzn. "postawienie do dyspozycji podatnika pieniędzy" musi powstać na wskutek działań wymienionych w art. 10 (źródła przychodu). Wszelkie "postawione do dyspozycji podatnika pieniądze", które nie mieszczą się w katalogu źródeł przychodów zawartym w art. 10 ust. 1 pkt 1-8, tj. stosunek pracy, działalność wykonywana osobiście etc., należy zaklasyfikować jako przychody z innych źródeł" (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT).

W art. 20 ust. 1 ustawy PIT ustawodawca podał katalog otwarty "przychodów z innych źródeł" (w szczególności"), wymieniając w tym katalogu szereg wypłat i świadczeń. Należy jednak zauważyć jedną wspólną oraz istotną cechę wszystkich rodzajów wypłat i świadczeń wymienionych w tym przepisie (kwoty wypłacone z tytułu OFE, zasiłki pieniężne, alimenty, stypendia, dotacje, nagrody etc.), tj. że stanowią one przysporzenie majątkowe po stronie osoby je otrzymującej - zwiększają majątek tej osoby. Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w "innych źródłach przychodów" podlegać będą wszelkie wypłaty i świadczenia (postawienie pieniędzy do dyspozycji podatnika - art. 11 ustawy PIT) na rzecz podatników, które w rzeczywistości zwiększać będą ich majątek własny.

Powyższą wykładnię potwierdza również ekonomiczne zrozumienie słowa "dochód" (wykładnia literalna), rozumianego jako miara finansowa pożytków czerpanych z różnych źródeł (Wikipedia - Wolna Encyklopedia) w kontekście wykładni przychodów z innych źródeł. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają zatem wszelkiego rodzaju dochody, rozumiane właśnie jako finansowe korzyści czerpane z różnych źródeł.

Odnosząc powyższe na grunt stanu faktycznego należy zauważyć, że w omawianym przypadku:

Celem racjonalnego ustawodawcy nie mogło być opodatkowanie działań o charakterze restytucyjnym. Gdyby było inaczej, to prowadziłoby to do paradoksalnych sytuacji polegających na tym, że np. gdyby Bank miał przelać z konta Klienta 100 zł a w rzeczywistości wskutek błędu przelał 10.000 zł, to część kwoty stanowiącej różnicę wynikającą z błędu po stronie Banku (tekst jedn. 9.900 zł) musiałaby, po dokonaniu jej zwrotu, podlegać opodatkowaniu po stronie Klienta, mimo że byłby to jedynie zwrot nienależnie pobranych z rachunku Klienta kwot. W omawianym stanie faktycznym, mamy właśnie do czynienia z sytuacją w której Bank dokonuje zwrotu mienia (zwraca majątek Klienta) w postaci przepływów pieniężnych, które wcześniej zostały przez Bank błędnie rozdysponowane. Zatem, w omawianej sytuacji nie dochodzi do jakiegokolwiek przysporzenia w majątku Klienta. Obowiązek wyrównania majątku Klienta przez Bank wynika zresztą explicite z przepisów art. 33 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych (co stanowiłoby i tak podstawę do zwolnienia z PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).

Co do zasady, w przypadku uzyskania przychodów z "innych źródeł" w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy PIT, podmiot przekazujący te świadczenia ma obowiązek sporządzania i przesyłania podatnikom oraz właściwym urzędom skarbowym informacji wg ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego z tego tytułu przez osobę fizyczną przychodu (PIT-8C), w terminie do końca lutego następnego roku (art. 42a ustawy PIT). Osoba fizyczna jest obowiązana w takim przypadku doliczyć otrzymane świadczenia do swoich przychodów w zeznaniu rocznym, opodatkowując je stawką progresywną wynikającą ze skali podatkowej. W ocenie Banku, przepływy pieniężne do których dochodzi w związku z błędami Banku nie stanowią przychodu Klienta, gdyż nie dochodzi tutaj do żadnego przysporzenia po stronie Klienta, czyli powstania przychodu zgodnie z art. 11 ustawy PIT Klient nie czerpie żadnych pożytków z tego działania a działanie Banku nie jest związane ze świadczeniem odrębnej usługi dla Klienta, lecz stanowi jedynie konieczne i obowiązkowe przywrócenie stanu posiadania Klienta, poprzez usunięcie uszczerbku w jego majątku, który to uszczerbek nie jest następstwem działań inwestycyjnych lecz jest wynikiem nieprawidłowości (niezawinionych przez Klienta) które nie powinny mieć miejsca.

W orzecznictwie podzielany jest pogląd, iż działania (wypłaty) o charakterze restytucyjnym, jako że nie wykazują cech przysporzenia majątkowego po stronie podatnika, nie stanowią świadczeń uznawanych za przychody z innych źródeł (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2010 r., II FSK 376/09).

Reasumując, z przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisów prawa wynika, że w omawianym przypadku Bank nie będzie zobowiązany do wystawienia i przesłania Klientom oraz właściwemu dla nich urzędowi skarbowemu informacji PIT-8C, gdyż przepływy pieniężne należy zaklasyfikować jako zwrot nieprawidłowo pobranych świadczeń na rzecz Banku. Nie powinny one zatem być traktowane, jako przychód podatkowy Klientów. Aby można było mówić o powstaniu przychodu po stronie Klienta, musiałby on otrzymać realne przysporzenie majątkowe (takie jak wymienione w art. 20 ustawy PIT np. dopłaty, zasiłki pieniężne., alimenty, inne nieodpłatne świadczenia). Omawiane przepływy pieniężne nie powinien być traktowane jako takie przysporzenie majątkowe po stronie Klientów, a jedynie jako działanie o charakterze restytucyjnym. Celem Banku jest bowiem eliminacja błędów skutkujących nieprawidłowym rozliczeniem transakcji z Klientami, a nie przyznawanie Klientom jakichkolwiek dodatkowych świadczeń.

Stanowisko takie potwierdzają poniższe interpretacje prawa podatkowego wydane w podobnych sprawach:

* pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2009 r. Nr IPPB2/415-564/09-5/MG

* postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 24 lipca 2007 r., ZD/406-29/PIT/06;

* postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 8 marca 2007 r. Nr 1472/DPC/415-1/07/PK; z 29 listopada 2006 r. Nr 1472/DRC/415-91/06/PK; z 27 stycznia 2006 r. Nr 1472/DPC/415-112/05/MS; z 5 grudnia 2005 r. Nr 1472/DRC/415-89/05/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonuje na rzecz swoich klientów będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.), a także pośredniczy w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych.

Sporadycznie zdarzają się sytuacje, w których na skutek błędów operacyjnych po stronie Banku (np. pracowników Banku lub błędów w systemach informatycznych) dochodzi do:

* nieterminowości realizacji zlecenia Klienta (np. opóźnienia w zleceniu zakupu lub odkupu jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym),

* ustalenia nieprawidłowej wysokości pobranej prowizji (opłaty) lub należnych do zapłaty odsetek (np. od kredytów lub pożyczek) lub nienależnego pobrania prowizji (opłaty) od wykonywanej czynności bankowej na rzecz Klienta,

* nieprawidłowej kolejności realizacji zleceń,

* błędnego wprowadzenia kwoty zlecenia (np. wpisania za niskiej lub za dużej ilości odkupywanych lub sprzedawanych jednostek uczestnictwa lub za wysokiej kwoty przelewu),

* innych nieprawidłowości we właściwej realizacji dyspozycji Klientów.

Mając na uwadze brzmienie art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.), Spółka dokonuje w przedmiotowych sytuacjach stosownych korekt. Spółka dokonuje korekty błędnych operacji zgodnie ze złożonymi pierwotnie zleceniami Klientów lub warunkami umów wiążących Spółkę i Klientów. Wszelkie uszczuplenia środków pieniężnych na rachunkach Klientów są przywracane poprzez uznawanie tych rachunków nienależnie potrąconymi prowizjami (opłatami), odsetkami lub przelanymi kwotami.

Przepływy środków pieniężnych ze strony Banku do Klienta następują w związku z tymi korektami i nie prowadzą do dodatkowego zwiększenia stanu majątkowego Klientów (nie dochodzi do zwiększenia środków pieniężnych lub innych aktywów, np. jednostek uczestnictwa po stronie Klientów) dochodzi tylko do przywrócenia stanu rachunku Klientów jaki miałby miejsce gdyby Bank nie popełnił danego błędu operacyjnego.

W ocenie organu podatkowego, opierając się o powołane przez Spółkę przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych, które wyraźnie określają, iż osobie fizycznej, u której powstała strata (nie z jej winy) należy wyrównać powstałą stratę, zatem wyrównanie uczestnikowi funduszu straty (uszczuplenia w majątku) spowodowanej zawinionym działaniem Spółki, poprzez dokonywanie przepływów środków pieniężnych w celu przywracania treści dokonanych przez Bank operacji na zleceniach Klientów, nie będzie skutkować powstaniem u uczestnika przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, organ podatkowy zauważa, że tylko w sytuacji, gdy przepływy środków pieniężnych ze strony Banku do Klienta w związku z tymi korektami prowadziłyby do dodatkowego zwiększenia stanu majątkowego Klientów Spółki stanowiłoby dla tych osób przychód podlegający opodatkowaniu, zasadnym byłoby rozpatrywanie zwolnienia w kontekście art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Reasumując, dokonywane przez Spółkę przepływy pieniężne w wyniku przywracania treści dokonanych przez Bank operacji na zleceniach Klientów, nie powodujące dodatkowego przysporzenia majątkowego po stronie Klienta, nie będą stanowiły przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych a jedynie działanie o charakterze restytucyjnym tym samym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki związane z wystawieniem i przesłaniem Klientom oraz właściwemu dla nich urzędowi skarbowemu informacji PIT-8C.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.