IPPB2/415-874/10-2/MS1 - Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nabytego uprzednio jako spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz przekształconego w prawo własności lokalu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2010 r. (data wpływu 21 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 16 listopada 2009 r. Beata W. (dalej: "Wnioskodawczyni") zawarła umowę sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego usytuowanego w budynku przy ul. M. w W. Na mocy tej umowy sprzedała na rzecz kupującej lokal mieszkalny wraz z prawami związanymi z jego własnością oraz garaż.

Umowę o nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do powyżej opisanego lokalu mieszkalnego Beata W. zawarła w formie pisemnej ze Spółdzielnią Mieszkaniową "M" w dniu 16 grudnia 1999 r.. Mocą przedmiotowej umowy Spółdzielnia zobowiązała się po wybudowaniu domu wielomieszkaniowego, wielorodzinnego, V - VIII kondygnacyjnego przy ul. M. w W. na osiedlu "D" (bud. E) przyjąć ją w poczet członków i przydzielić lokal mieszkalny wraz z miejscem postojowym (dalej: "lokal") pod warunkiem wniesienia przez nią pełnego wkładu budowlanego, złożenia pisemnej deklaracji członkowskiej, wpłacenia wpisowego i udziału, zaakceptowania obowiązujących w Spółdzielni zasad ustalania kosztów i rozliczania inwestycji (z chwilą zawarcia umowy powstała ekspektatywa o ustanowienie sp. pr. do lok. mieszk.).

Ww. warunki spełnione zostały w 2001 r.. W efekcie Spółdzielnia Mieszkaniowa "M" pismem z dnia 23 kwietnia 2001 r., zgodnie z obowiązującą wtedy ustawą z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych dokonała przydziału lokalu, co w rozumieniu obowiązujących wówczas przepisów było równoznaczne z powstaniem po stronie Wnioskodawczyni spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

W dniu 5 kwietnia 2007 r., zgodnie z wnioskiem Wnioskodawczyni z dnia 19 stycznia 2001 r., została zawarta umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności, umowa przeniesienia własności udziału w lokalu niemieszkalnym, tj. umowa o przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkaniowego w odrębną własność.

Sprzedaż Lokalu (jego własności) nastąpiła jak wspomniano powyżej w dniu 16 listopada 2009 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Początkiem terminu, od którego należy liczyć 5 - letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT jest moment ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkaniowego (w praktyce ostatni dzień 2001 r.).

Ustanowienie odrębnej własności w wyniku dokonanego przekształcenia jest bowiem jedynie zmianą formy prawnej faktycznego prawa do lokalu. Zauważyć należy ponadto, że także zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego po upływie 5 lat od dnia jego uzyskania skutkuje zwolnieniem od podatku (a nie tylko sprzedaż prawa własności), stąd też samo przekształcenie tego prawa w 2007 r. w odrębną własność musi być czynnością podatkowo neutralną.

Nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT miało miejsce w momencie przydziału lokalu (to w wyniku tej czynności w 2001 r. ustanowione zostało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego), stąd też od tej daty należy liczyć wspomniany 5-letni termin.

Odmiennie wyglądałaby sytuacja, gdyby Wnioskodawczyni przed dniem przekształcenia przysługiwało jedynie spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkaniowego. Jest to prawo niezbywalne, a zatem dopiero od momentu jego przekształcenia w prawo własności możliwe byłoby rozporządzanie tym prawem, o którym to mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT. W takiej sytuacji termin 5-letni, od którego zależy zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych należałoby liczyć od dnia dokonania przekształcenia praw. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Do podobnych, korzystnych dla Wnioskodawczyni wniosków w analogicznym stanie faktycznym (co wymaga wyraźnego podkreślenia) doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy. W piśmie z dnia 21 maja 2008 r. (sygn. ITPB2/415-404/08/TJ) podzielił on pogląd, w myśl którego termin, od którego uzależnione jest zwolnienie podatkowe należy liczyć od dnia nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu a nie od dnia jego przekształcenia w odrębną własność.

Ad 2)

Dochód Wnioskodawczyni, wobec nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w dniu 23 kwietnia 2001 r. a następnie jego sprzedaży w 2009 r., korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT do źródeł przychodów zalicza się m.in. opłatne zbycie:

jeżeli odpłatne zbycie nie występuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podsumowując, 5 -letni termin, o którym mowa w cytowanym przepisie upłynął 31 grudnia 2006 r.; sprzedaż lokalu po tym terminie jest zwolniona od podatku PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego 16 grudnia 1999 r. Wnioskodawczyni zawarła w formie pisemnej umowę ze spółdzielnią o nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego lokalu mieszkalnego po spełnieniu określonych warunków. Z chwilą ww. umowy powstała ekspektatywa o ustanowienie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. Warunki wymienione w ww. umowie Wnioskodawczyni spełniła w 2001 r.. W efekcie spółdzielnia pismem z dnia 23 kwietnia 2001 r. dokonała przydziału lokalu co w rozumieniu obowiązujących wówczas przepisów było równoznaczne z powstaniem po stronie wnioskodawczyni spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego lokalu mieszkalnego. W dniu 5 kwietnia 2007 r. na wniosek Wnioskodawczyni została zawarta umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni sprzedała lokal w dniu 16 listopada 2009 r..

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku należy określić moment nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Podkreślić należy, iż w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), za datę nabycia ww. lokalu, od której liczy się 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego i użytkowego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i użytkowego jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność w formie aktu notarialnego jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania ww. lokalem. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy datę nabycia lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać rok 2001 za datę nabycia lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe, odnośnie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

I tak na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednakże należy podkreślić, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8. ww. ustawy generuje zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. A zatem, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, bieg pięcioletniego terminu należy liczyć od końca 2001 r.. Zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy od osób fizycznych, upłynął z końcem 2006 r..

Reasumując sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego nastąpiła po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, czyli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wyjaśnić, że została ona wydana w indywidualnych sprawach innego wnioskodawcy i nie może stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.