IPPB2/415-819/08-6/MK - Czy bezpłatne specjalistyczne szkolenia dla lekarzy i pielęgniarek w zakresie opieki paliatywnej, finansowane w części z dotacji budżetowej (samorządowej) i w części ze środków własnych Fundacji stanowią dla nich przychód podlegający opodatkowaniu?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) oraz pismach uzupełniających braki formalne (data nadania I pisma 4 czerwca 2008 r., data wpływu 9 czerwca 2008 r., data nadania II pisma 4 sierpnia 2008 r., data wpływu 6 sierpnia 2008 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-819/08-2/MK z dnia 26 maja 2008 r. (data nadania 27 maja 2008 r., data doręczenia 30 maja 2008 r.) i wezwanie Nr IPPB2/415-819/08-4/MK z dnia 28 lipca 2008 r. (data nadania 29 lipca 2008 r., data doręczenia 31 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w bezpłatnych specjalistycznych szkoleniach w zakresie opieki paliatywnej lekarzy i pielęgniarek nie będących pracownikami, finansowanych z środków własnych oraz w części z dotacji budżetowej (samorządowej)- jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w bezpłatnych specjalistycznych szkoleniach w zakresie opieki paliatywnej lekarzy i pielęgniarek nie będących pracownikami, finansowanych z środków własnych oraz w części z dotacji budżetowej (samorządowej).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, zgodnie z zapisami swojego statutu, zajmuje się domową opieką paliatywną nad dziećmi, propagowaniem tej formy opieki hospicyjnej a także szkoleniami i podnoszeniem kwalifikacji medycznych dla lekarzy i pielęgniarek zajmujących się tego rodzaju opieką. W ramach realizacji zadań statutowych, Wnioskodawca zamierza prowadzić kilkudniowe specjalistyczne szkolenia dla personelu medycznego - zarówno swoich pracowników, jak i pracowników innych placówek zdrowia, które zajmują się tego typu działalnością.

Szkolenia będą finansowane ze środków własnych Fundacji oraz otrzymanych dotacji od podmiotów samorządowych. Będą to dotacje celowe realizowane z właściwych dla budżetu samorządowego programów. Harmonogram organizacyjny szkoleń przewiduje, że otrzymana dotacja pokryje około 35% wartości danego szkolenia a pozostała kwota będzie finansowana przez fundację. Szkolenia realizowane przez Fundację mają charakter wysokospecjalistyczny i nie mają charakteru komercyjnego.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 26 maja 2008 r. Nr IPPB2/415-819/08-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

oraz pismem z dnia 28 lipca 2008 r. Nr IPPB2/415-819/08-4/MK do doprecyzowania wniosku poprzez:

Braki uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy bezpłatne specjalistyczne szkolenia dla lekarzy i pielęgniarek w zakresie opieki paliatywnej, finansowane w części z dotacji budżetowej (samorządowej) i w części ze środków własnych Fundacji stanowią dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest zdania, że prowadzone szkolenia nie mają dla uczestników charakteru nieodpłatnego przysporzenia, a tym samym nie stanowią dla nich przychodu do opodatkowania. Fundacja XXX nie jest podmiotem komercyjnym, działa na zasadach non profit.

Ponadto jest organizacją pożytku publicznego. Prowadzone szkolenie jest jedną z form działalności statutowej fundacji. Osoby zainteresowane uczestniczą w szkoleniu dobrowolnie (nie ma przymusu zawodowego). Pomiędzy fundacją a uczestnikami nie zachodzi żaden stosunek zobowiązaniowy, a samo szkolenie nie odbywa się kosztem fundacji (nie stanowi dla niej uszczerbku). Trudno też doszukiwać się w szkoleniu formy przysporzenia majątku szkolonej osobie, tym bardziej że jest to szkolenie poszerzające już posiadaną przez szkolonego specjalistyczną wiedzę o charakterze niekomercyjnym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy do źródeł przychodów zalicza się przychody z innych źródeł przy czym pojęcie innych źródeł nie zostało wprost zdefiniowane w powołanym przepisie.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie organizatorem wysokospecjalistycznych szkoleń, których uczestnikami będą osoby obce, wobec których nie zachodzi żaden stosunek zobowiązaniowy.

Szkolenia będą bezpłatne, finansowane ze środków własnych Fundacji oraz dotacji celowych otrzymanych od podmiotów samorządowych, Będą to dotacje celowe realizowane z właściwych dla budżetu samorządowego programów. Harmonogram organizacyjny szkoleń przewiduje, że otrzymana dotacja pokryje około 35% wartości danego szkolenia, a pozostała kwota będzie finansowana przez fundację.

W świetle art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w r. kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustalenie wartości przychodu otrzymanego przez podatnika w postaci nieodpłatnego świadczenia reguluje art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Z treści złożonego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja będzie pochodzić od jednostki samorządu terenowego. Nie można natomiast ustalić z jakiego programu rządowego pochodzi przedmiotowa dotacja, ponieważ Wnioskodawca aktualnie nie jest w tej sprawie zorientowany. W tej sytuacji, trudno jest przesądzić czy ww. zwolnienie będzie miało zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

W zależności z jakiego programu będzie pochodzić otrzymana dotacja w tej części może mieć zastosowanie zwolnienie od opodatkowania.

Do dochodów (przychodów) uzyskanych ze środków pomocowych przeznaczonych na finansowanie kontynuowanych projektów realizowanych w ramach programów objętych Narodowym Planem Rozwoju (NPR) ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Przedmiotowe zwolnienie dotyczy świadczeń o charakterze niepieniężnym otrzymanych w ramach 2 Priorytetu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR) oraz Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich (SPO RZL)

Natomiast począwszy od 1 stycznia 2007 r. programy operacyjne o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, będą finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy o finansach publicznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak i współfinansujących środków krajowych przeznaczone na realizację tych programów operacyjnych będą wydatkami budżetu państwa, jako dotacje rozwojowe.

Uzyskane przychody pochodzące z dotacji rozwojowych będą wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129, jako dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym należy uznać, iż przychód uzyskany z tytułu odbytego bezpłatnego specjalistycznego szkolenia specjalistycznego przeprowadzonego przez Wnioskodawcę dla - nie będących pracownikami lekarzy i pielęgniarek w zakresie opieki paliatywnej (z tytułu nieodpłatnego świadczenia) będzie podlegał opodatkowaniu, zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, jako przychód z innych źródeł.

Tylko w przypadku gdy udzielona dotacja byłaby otrzymana w ramach kontynuacji projektów realizowanych w ramach programów objętych Narodowym Planem Rozwoju lub jako dotacje rozwojowe uzyskany przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia, jakim będzie udział w szkoleniu podlegałby zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z dyspozycją. art. 21 ust. 1 pkt 114 lub art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy w wysokości części otrzymanej dotacji (35% wartości szkolenia), natomiast pozostała wartość sfinansowana przez Wnioskodawcę (75%) podlegałaby opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł.

Tym samym przepis art. 42a ustawy podatkowej, nakazuje podmiotowi dokonującemu świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy na rzecz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będącemu płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, sporządzenie - zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 42a ww. ustawy - informacji o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych, tj. PIT- 8C.

Podatnik natomiast przychody wykazane w informacji PIT-8C, ma obowiązek wykazać w zeznaniu podatkowym (na formularzu PIT-36) wraz z innymi przychodami i dochodami uzyskanymi w r. podatkowym, jako przychody z innych źródeł - art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy zauważyć, iż na fakt wystąpienia przychodu u osób biorących udział w szkoleniu nie ma wpływu to, iż organizator szkolenia jest organizacja pożytku publicznego non profit.

Fundacja, jako organizacja pożytku publicznego korzysta zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) ze zwolnienia od podatku, jeżeli uzyskane dochody przeznaczy na realizację celów określonych w ust. 1 pkt 4 ww. artykułu. Przedmiotowe zwolnienie nie może mieć zastosowania do osób będących uczestnikami szkolenia, ponieważ do przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne mają zastosowanie przepisy wyżej powołanej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.