IPPB2/415-803/14-4/MG - Ustalenie skutków podatkowych uczestnictwa w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2014 r. (data nadania 15 grudnia 2014 r., data wpływu 17 grudnia 2014 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 4 grudnia 2014 r. Nr IPPB2/415-803/14-2/MG (data nadania 5 grudnia 2014 r., data doręczenia 8 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską:

  jest prawidłowe - w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu ze stosunku pracy w momencie objęcia akcji spółki amerykańskiej oraz kwalifikacji źródła przychodu w momencie sprzedaży akcji,

 nieprawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 30 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym (podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) (Wnioskodawca) jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą w Polsce (Spółka polska). Spółką matką Spółki polskiej jest spółka utworzona zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych, będąca rezydentem podatkowym w Stanach Zjednoczonych (Spółka amerykańska). Wnioskodawcę nie łączy ze Spółką amerykańską żadna formalna relacja, w szczególności Wnioskodawca nie jest zatrudniony przez Spółkę amerykańską na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło ani na podstawie umowy o podobnym charakterze.

Spółka amerykańska oferuje pracownikom Spółki polskiej udział w pracowniczym planie akcyjnym (Plan) w ramach, którego pracownicy Spółki polskiej, w tym Wnioskodawca, są uprawnieni do bezpłatnego otrzymania akcji Spółki amerykańskiej (Akcje). Wyłącznym organizatorem Planu jest Spółka amerykańska. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planem zostały przyznane specjalnemu podmiotowi, którego zdania mają co do zasady charakter administracyjny i zarządczy, w tym m.in.: interpretacja regulaminu przyznawania Akcji oraz opcji na akcje, zapewnienie wsparcia organizacyjnego i administracyjnego do realizacji Planu, a także wskazywanie osób uprawnionych do objęcia Akcji.

Zgodnie z zapisami Planu Wnioskodawca ma możliwość otrzymania niezbywalnego, warunkowego prawa do bezpłatnego otrzymania Akcji. Pełne prawo do Akcji przysługuje dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków, tj.m.in. w dacie przewidzianej w umowie, jako data zamiany akcji warunkowych na zwykłe (vesting date) pracownik powinien ciągle pozostawać w zatrudnieniu w Spółce polskiej. Po spełnieniu wszystkich warunków pracownik nabywa pełne prawo do dysponowania zwykłymi akcjami Spółki amerykańskiej z wszystkimi tego skutkami w terminach przewidzianych w harmonogramie.

Spółka polska w żaden sposób nie ma wypływu na tworzenie Planu oraz nie bierze udziału w jego obsłudze, w tym również nie pośredniczy w przekazywaniu Wnioskodawcy Akcji. Objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach Akcji Spółki amerykańskiej przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu warunków pracy i płacy wynikających z stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę ze Spółką polską, tzn. nie jest objęte zapisami umowy o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników Spółki polskiej.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 4 grudnia 2014 r. Nr IPPB2/415-803/14-2/MG (data nadania 5 grudnia 2014 r., data doręczenia 8 grudnia 2014 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku m.in. poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez szczegółowe podanie mechanizmu planu motywacyjnego, w którym uczestniczy Wnioskodawca, ponieważ opis stanu faktycznego jest mało precyzyjny, tj. wyjaśnienie:

 Czy w wyniku uczestnictwa w Planie otrzymując niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej Wnioskodawca otrzymał tzw. akcje warunkowe, gdzie z tytułu ich posiadania Wnioskodawcy nie przysługiwały uprawnienia akcjonariusza (tekst jedn.: prawo do dywidendy, prawo głosu), a dopiero po spełnieniu ściśle określonych w Planie warunków akcje warunkowe zamieniane są na akcje zwykłe (vesting date), do których Wnioskodawca nabywa pełne prawo dysponowania tymi akcjami.

 Czy też otrzymane przez Wnioskodawcę niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej stanowi inne prawo warunkowe uprawniające do nieodpłatnego nabycia akcji, do którego nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

 Czy też otrzymane przez Wnioskodawcę niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej stanowi papier wartościowy w rozumieniu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).

 Czy niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej Wnioskodawca otrzymał nieodpłatnie.

 Czy niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej jest zbywalne.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie pismem z dnia 15 grudnia 2014 r. (data nadani 15 grudnia 2014 r., data wpływu 17 grudnia 2014 r.), w którym wyjaśnił, że:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, czy przychód z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę Akcji w ramach Planu powstanie w momencie zbycia Akcji przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, plany motywacyjne, spotykane w praktyce międzynarodowych grup kapitałowych, przybierają różne formy, które cechują m.in. odmienne rodzaje przyznawanych nagród, zasady partycypacji kosztowej pracowników, ich pracodawców, organizatora programu, warunki dla realizacji nagrody, jak również krąg adresatów planów - wszyscy pracownicy bądź wyłącznie pracownicy kluczowi z punktu widzenia grupy kapitałowej.

Z praktyki wynika, iż do najczęściej spotykanych rodzajów nagród przyznawanych w ramach planów akcyjnych zalicza się:

 akcje warunkowe (restricted stock units - RSU) polegające na przyznaniu pracownikom niezbywalnego, warunkowe prawa do bezpłatnego otrzymania w przyszłości akcji spółki z grupy kapitałowej. Z tytułu otrzymania RSU pracownikom nie przysługują uprawnienia zastrzeżone dla akcjonariuszy (np. prawo do dywidendy, prawo głosu), a pełne prawo do akcji pracownik nabywa zwykle po upływie kilkuletniego okresu restrykcyjnego i spełnieniu określonych warunków. W momencie nabycia akcji pracownik może otrzymać również dodatkowe świadczenia, stanowiące ekwiwalent dywidendy przypadającej hipotetycznie na liczbę posiadanych RSU;

 opcje na akcje (stock options), których istotą jest uzyskanie prawa do nabycia w przyszłości akcji po z góry określonej cenie, niezależnej od wartości rynkowej akcji z dnia realizacji praw wynikających z opcji. Termin i realizacja przyznanych opcji zależy od uczestnika planu, przy czym prawo do ich realizacji wygasa po upływie ustalonego okresu (np. 10 lat od przyznania opcji);

 akcje dopasowane/bonusowe (share matching scheme). Uczestnictwo w tego rodzaju planie wymaga od pracownika przeznaczenia części jego wynagrodzenia netto na nabycie akcji. Akcje deponowane są na rachunku administratora programu. Po upływie określonego okresu, z tytułu zdeponowanych akcji pracownikowi przysługują nieodpłatnie dodatkowe akcje, których wartość jest powiązana z liczbą akcji wcześniej zakupionych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego opisanego we wniosku Wnioskodawca pragnie wskazać, że:

Plan w ramach, którego następuje nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej (Spółka amerykańska) realizowane jest przez tę spółkę, natomiast okoliczność, że beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej (Spółka polska), nie uzasadnia twierdzenia, że uzyskanie Akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową (Spółka polska) z jej pracownikami, w tym z Wnioskodawcą. W stanie faktycznym wskazano, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach Akcji nie stanowi elementu warunków pracy i płacy, tj. nie jest objęte zapisami umowy o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników Spółki polskiej.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy przychód z tytułu objęcia Akcji nie powstanie w momencie ich bezpłatnego otrzymania przez Wnioskodawcę zgodnie z zasadami przewidzianymi w Planie. Zauważyć należy bowiem, że w wypadku sprzedaży akcji osoby zbywające akcje uzyskują przychód z odpłatnego zbycia akcji, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. W świetle powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z odpłatnego zbycia (m.in. sprzedaży) Akcji stanowią przychody z kapitałów pieniężnych.

W myśl art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, p.d.o.f. wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f. wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym również dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne przychody osiągnięte ze sprzedaży Akcji będą stanowiły dla niego przychody z kapitałów pieniężnych. Oznacza, to że przychód z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę Akcji w ramach Planu powstanie dopiero w momencie zbycia tych Akcji przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu ze stosunku pracy w momencie objęcia akcji spółki amerykańskiej oraz kwalifikacji źródła przychodu w momencie sprzedaży akcji, natomiast nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391), zgodnie z którym - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca, polski rezydent podatkowy zatrudniony jest na podstawie umowy o pracę przez spółkę kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółką matką spółki polskiej jest spółka utworzona zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych, będąca rezydentem podatkowym w Stanach Zjednoczonych (Spółka amerykańska). Wnioskodawcę nie łączy ze Spółką amerykańską żadna formalna relacja, w szczególności Wnioskodawca nie jest zatrudniony przez Spółkę amerykańską na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, ani na podstawie umowy o podobnym charakterze. Spółka amerykańska oferuje pracownikom Spółki polskiej udział w pracowniczym planie akcyjnym, w ramach którego pracownicy Spółki polskiej, w tym Wnioskodawca są uprawnieni do bezpłatnego otrzymania akcji Spółki amerykańskiej (Akcje). Wyłącznym organizatorem Planu jest Spółka amerykańska. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planem zostały przyznane specjalnemu podmiotowi, którego zdania mają co do zasady charakter administracyjny i zarządczy, w tym m.in.: interpretacja regulaminu przyznawania Akcji oraz opcji na akcje, zapewnienie wsparcia organizacyjnego i administracyjnego do realizacji Planu, a także wskazywanie osób uprawnionych do objęcia Akcji. Zgodnie z Planem Wnioskodawca ma możliwość otrzymania niezbywalnego, warunkowego prawa do bezpłatnego otrzymania Akcji. Pełne prawo do Akcji przysługuje dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków, tj.m.in. w dacie przewidzianej w umowie, jako data zamiany akcji warunkowych na zwykłe (vesting date) pracownik powinien ciągle pozostawać w zatrudnieniu w Spółce polskiej. Po spełnieniu wszystkich warunków pracownik nabywa pełne prawo do dysponowania zwykłymi akcjami Spółki amerykańskiej z wszystkimi tego skutkami w terminach przewidzianych w harmonogramie. Spółka polska nie ma wypływu na tworzenie Planu oraz nie bierze udziału w jego obsłudze, w tym również nie pośredniczy w przekazywaniu Wnioskodawcy Akcji. Objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach Akcji Spółki amerykańskiej przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu warunków pracy i płacy wynikających z stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę ze Spółką polską, tzn. nie jest objęte zapisami umowy o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników Spółki polskiej. W wyniku uczestnictwa w Planie Wnioskodawca otrzymał warunkowe prawo do otrzymania akcji spółki amerykańskiej, z tego tytułu nie przysługiwały Wnioskodawcy uprawnienia akcjonariusza, a dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków akcje warunkowe zamienianie są na akcje zwykłe, do których Wnioskodawca nabywa pełne prawa (w tym prawo do dysponowania). Otrzymane przez Wnioskodawcę warunkowe prawo od bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej stanowi pochodny instrument finansowy zdefiniowany w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej Wnioskodawca nabył nieodpłatnie. Niezbywalne warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej jest niezbywalne.

Przyjmując zatem za Wnioskodawcą, że otrzymane nieodpłatnie warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej jest niezbywalne i z tytułu jego otrzymania nie przysługiwały Wnioskodawcy uprawnienia akcjonariusza uznać należy, że nieodpłatne otrzymanie od spółki amerykańskiej warunkowego niezbywalnego prawa nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast niewątpliwie, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, w momencie nieodpłatnego nabycia akcji spółki amerykańskiej, w ramach organizowanego przez spółkę amerykańską planu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy powstaje przysporzenie majątkowe, które z uwagi na to, że jak wskazał Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie tut. organu - przyznane niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do kapitałów pieniężnych.

Ponadto, jak słusznie stwierdził Wnioskodawca we własnym stanowisku - z tytułu nieodpłatnego nabycia przedmiotowych akcji Wnioskodawca nie uzyskał świadczenia ze stosunku pracy łączącego spółkę krajową z Wnioskodawcą, ponieważ w stanie faktycznym, organizatorem planu jest spółka amerykańska, natomiast pracodawca w żaden sposób nie ma wypływu na jego tworzenie i objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki amerykańskiej nie stanowi elementu warunków pracy i płacy wynikających z stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę ze spółką polską.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Należy dodać, że stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został regulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania - stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy.

Zgodnie z art. 30b ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Jak stanowi art. 30b ust. 5a ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga dochody, o których mowa w ust. 1, zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami, dochody te łączy się i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego dochody, o których mowa w ust. 1, wyłącznie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zasadę określoną w ust. 5a stosuje się odpowiednio (art. 30b ust. 5b ww. ustawy).

Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następującego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Natomiast odnośnie podniesionej przez Wnioskodawcę kwestii sprzedaży przedmiotowych akcji spółki amerykańskiej nabytych w ramach organizowanego przez spółkę amerykańską planu stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawcę tych akcji stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Szczegółowy zakres przychodów należących do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych wynika z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wypadku sprzedaży akcji osoby je zbywające uzyskają przychód z odpłatnego zbycia akcji, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy wskazuje, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody, m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust. 1 ustawy i na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Przepisy art. 30b ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30b ust. 3 ww. ustawy).

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdą postanowienia umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w momencie sprzedaży akcji spółki amerykańskiej nabytych w ramach planu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, który należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Reasumując:

 W momencie nieodpłatnego nabycia akcji spółki amerykańskiej, w ramach organizowanego przez spółkę amerykańską planu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy powstaje przysporzenie majątkowe, które z uwagi na to, że przyznane niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do kapitałów pieniężnych.

 Z tytułu nieodpłatnego nabycia przedmiotowych akcji Wnioskodawca nie uzyskał świadczenia ze stosunku pracy, ponieważ w stanie faktycznym organizatorem planu jest spółka amerykańska, natomiast pracodawca w żaden sposób nie ma wypływu na jego tworzenie oraz nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki amerykańskiej nie stanowi elementu warunków pracy i płacy wynikających z stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę ze spółką polską.

 W momencie sprzedaży akcji spółki amerykańskiej nabytych w ramach planu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, który należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, o czym stanowi art. 30b ust. 3 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.