IPPB2/415-79/11-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pan, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Jego matka i siostra byli współwłaścicielami nieruchomości wraz z działką położoną na trasie planowanej inwestycji drogi ekspresowej S17. Wnioskodawca, Jego matka i siostra otrzymali przedmiotową nieruchomość w drodze spadku po zmarłym w dniu 18 września 2007 r. ojcu. Spadek został potwierdzony postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 sierpnia 2008 r. Decyzją Wojewody z dnia 19 listopada 2010 r. spadkobiercy zostali wywłaszczeni za odszkodowaniem z części przedmiotowej nieruchomości w związku z planowaną budową obwodnicy T. Pozostała część nieruchomości na wniosek spadkobierców z dnia 12 czerwca 2010 r. do Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych i Autostrad została zakwalifikowana do dodatkowego wykupu bowiem jako pozostałość po częściowym wydzieleniu gruntu nie nadawała się do dotychczasowego użytkowania jako miejsce zamieszkania ze względu na mały obszar i kształt resztówki, usytuowanie w bezpośrednim sąsiedztwie planowanej drogi i utrudnienie w korzystaniu z nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

Powyższe potwierdza rzeczoznawca majątkowy w sporządzonym operacie szacunkowym. W dniu 21 grudnia 2010 r. doszło do wykupu przedmiotowej nieruchomości na rzecz GDDKiA w oparciu o przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy opisane wyżej odpłatne zbycie nieruchomości powinno korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 11 z 2000 r. poz. 176 z póź. zmianami) stroną umowy jest Skarb Państwa, a zbycie nastąpiło w związku z realizacją celu publicznego. Niekorzystna lokalizacja i częściowe wywłaszczenie spowodowało konieczność wnioskowania o wykup całej nieruchomości.

Dla Wnioskodawcy transakcja nie ma charakteru komercyjnego i została wymuszona działaniami przedstawiciela Skarbu Państwa jakim jest w tym wypadku GDDKiA. W związku z okolicznościami w chwili obecnej Wnioskodawca jest zmuszony do odtworzenia miejsca zamieszkania matki z otrzymanych środków. Ewentualny podatek z tytułu sprzedaży oznacza stratę majątkową i obniżenie wartości nieruchomości w stosunku do otrzymanego w wyniku spadku majątku. Wnioskodawca nie planował zbycia otrzymanego spadku ale okoliczności zmusiły Go i współwłaścicieli do zbycia nieruchomości ze względów przedstawionych we wniosku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy jest dniem nabycia spadku przez spadkobierców. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Powyższe oznacza, że do nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości w drodze spadku doszło w dniu 18 września 2007 r., czyli w dacie tożsamej ze śmiercią ojca Wnioskodawcy i od końca tego roku, tj. 2007 należy liczyć okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W dniu 19 listopada 2010 r. Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy zostali wywłaszczeni za odszkodowaniem z części przedmiotowej nieruchomości w związku z planowaną budową obwodnicy T.

Pozostała część nieruchomości na wniosek spadkobierców została sprzedana w dniu 21 grudnia 2010 r. na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Bezsporne jest, że w przedmiotowej sprawie sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, czyli transakcja ta będzie dla Wnioskodawcy stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Artykuł 13 ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194) stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 tej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 19 listopada 2010 r. Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy zostali wywłaszczeni za odszkodowaniem z części nieruchomości nabytej w drodze spadku w związku z planowaną budową obwodnicy T. Pozostała część nieruchomości powstała w wyniku podziału, nie nadawała się do dotychczasowego użytkowania jako miejsce zamieszkania ze względu na mały obszar i kształt "resztówki", usytuowanie w bezpośrednim sąsiedztwie planowanej drogi i utrudnienie w korzystaniu z nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem. Zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad odkupiła przedmiotową nieruchomość na wniosek spadkobierców.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku stan faktyczny oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż na mocy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniony od opodatkowania został m.in. przychód ze sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W przedmiotowej sprawie nie nastąpi realizacja prawa pierwokupu. Natomiast zgodnie z orzecznictwem sądowoadministracyjnym, nabywanie na żądanie właściciela tzw. "resztówek", tj. części nieruchomości pozostałej po wywłaszczeniu, która w skutek wywłaszczenia nie nadaje się na dotychczasowe cele, nie jest prostą kontynuacją postępowania wywłaszczeniowego, czy też nowym postępowaniem administracyjnym w tym przedmiocie. Jest to - mimo, że nabywcą omawianej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa jest organ administracji publicznej - roszczenie cywilnoprawne, które w razie sporu strona może dochodzić przed sądem powszechnym.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym, sprzedaż po wywłaszczeniu nieruchomości "resztowej", która nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad - nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo, iż działka "resztowa" sprzedana będzie na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nie jest to sprzedaż na cele uzasadniające wywłaszczenie. Zwrócić należy również uwagę, że przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, stanowiące wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, muszą być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich wykładnia rozszerzająca.

Reasumując, w świetle przedstawionych wyżej przepisów, przychód ze sprzedaży nieruchomości "resztowej", powstałej w wyniku wywłaszczenia, a wykupionej przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad - będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8, a tym samym dochód z tego tytułu będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.